Garantierückstellung: Ein Praxisfall / 3.4 Einzubeziehende Kosten

Bei der Berechnung der Garantierückstellung sind handelsrechtlich grundsätzlich alle Aufwendungen einzubeziehen, die durch die Erfüllung der Verpflichtung entstehen, d. h. es müssen die Vollkosten unter Berücksichtigung künftiger Kosten- und Preissteigerungen angesetzt werden^[1]. In der Steuerbilanz dürfen hingegen nur Einzelkosten sowie die notwendigen und angemessenen Gemeinkosten angesetzt werden^[2].

[1] § 253 Abs. 1 Satz 2 HGB.

[2] § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. b EStG.

3.4.1 Rücknahme der mangelhaften Ware und Erstattung des Kaufpreises

Muss eine mangelhafte Ware gegen Rückzahlung des Kaufpreises zurückgenommen werden, ist nach herrschender Meinung das zurückzuzahlende Entgelt (Nettoverkaufspreis) abzüglich des Zeitwerts der mangelhaften Ware anzusetzen. Nach Ansicht der Finanzverwaltung ist hingegen nur die Differenz zwischen dem zurückzugewährenden Kaufpreis und dem Buchwert des veräußerten Wirtschaftsguts zu bilden, da die Rückstellung damit lediglich den Veräußerungsgewinn eliminiert.^[1]

[1] BMF, Schreiben v. 21.1.2002, IV A 6 – S 2137 – 14/02, WPg 2002 S. 390; H 5.7 Abs. 1 EStH ("Rückabwicklung").

3.4.2 Verpflichtung zur kostenlosen Nachbesserung: Selbstkosten ermitteln

Besteht eine Verpflichtung zur kostenlosen Nachbesserung, sind die voraussichtlich anfallenden Selbstkosten zu ermitteln. Hierzu zählen z. B.:

• Materialeinzel- und Materialgemeinkosten
• Lohn- und Gehaltskosten
• Transportkosten
• Gutachterkosten
• Reisekosten
• Fremdkosten (z. B. für Fremdteile oder Fremdarbeiten)

3.4.3 Verpflichtung zur mangelfreien Nachlieferung: Kosten der Ersatzlieferung ermitteln

Besteht eine Verpflichtung zur mangelfreien Nachlieferung, sind die Kosten zu ermitteln, die durch eine Ersatzlieferung entstehen. Dies sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des nachzuliefernden Gegenstands zuzüglich Nebenkosten, jedoch ohne Gewinnzuschläge.^[1]

Hinweis

Berücksichtigung von Rückgriffsmöglichkeiten

Bestehen gesetzliche oder vertragliche Rückgriffsmöglichkeiten auf Dritte (z. B. Subunternehmer oder Vorlieferanten), mindern diese bei der Bemessung der Rückstellung den Rückstellungsbetrag, soweit ihre Durchsetzbarkeit nicht infrage steht und sie nicht als eigenständige Forderung zu aktivieren sind. Nach Auffassung des BFH^[2] sind wirtschaftlich noch nicht entstandene Rückgriffsansprüche nur dann zur Kompensation heranzuziehen, wenn sie

• derart in einem unmittelbaren Zusammenhang mit der drohenden Inanspruchnahme stehen, dass sie dieser wenigstens teilweise spiegelbildlich entsprechen,
• in rechtlich verbindlicher Weise der Entstehung oder Erfüllung der Verbindlichkeit zwangsläufig nachfolgen,
• vollwertig sind, d. h. vom Rückgriffsschuldner nicht bestritten werden und dieser eine zweifelsfreie Bonität aufweist.

Bestehen jedoch nur bloße Vermutungen, dass auf Dritte zurückgegriffen werden kann, reicht dies für eine Minderung nicht aus; die Rückstellung ist in diesem Fall in voller, ungekürzter Höhe anzusetzen. Bereits entstandene Rückgriffsrechte sind als Forderung zu aktivieren.

[1] Vgl. BFH, Urteil v. 13.12.1972, I R7/70, BStBl. 1973 II S. 217.

[2] Vgl. BFH, Urteil v. 17.2.1993, X R 60/89, DStR 1983, S. 870; BFH, Urteil v. 3.8.1993 VIII R 37/92, BStBl. II 1994, S. 444; H 6.11 EStH ("Rückgriffsansprüche").