Entgeltsberichtigungen aufgrund der Änderung der Bemessungsgrundlage sind für den Besteuerungszeitraum (Voranmeldungszeitraum) vorzunehmen, in dem die Änderung der Bemessungsgrundlage eingetreten ist.[1] Nach den Vorgaben des EuGH hat der BFH seine frühere Rechtsprechung geändert und entschieden, dass eine Entgeltsberichtigung nach § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG die tatsächliche Rückzahlung erfordert und nicht lediglich eine "vertragliche Vereinbarung" darüber.[2] Die Finanzverwaltung hat sich dieser Auffassung angeschlossen.[3] Mindert sich der Kaufpreis aufgrund einer Mängelrüge, ändert sich die Bemessungsgrundlage im Zeitpunkt der tatsächlichen Realisierung der Ansprüche (Erfüllungsgeschäft).[4]
Berichtigungspflicht
Die Berichtigungspflicht besteht auch, wenn sich die Berichtigung der Steuer und die Berichtigung des Vorsteuerabzugs im Ergebnis ausgleichen.
Die Pflicht zur Berichtigung der Steuer und des Vorsteuerabzugs nach § 17 Abs. 1 UStG besteht außerdem, wenn das Entgelt für eine steuerpflichtige Lieferung oder sonstige Leistung uneinbringlich geworden ist.[6] In der Praxis bereitet die Bestimmung des Zeitpunkts der Uneinbringlichkeit immer wieder enorme Probleme. Die Finanzverwaltung führt dazu aus, dass Uneinbringlichkeit insbesondere dann vorliegt, wenn der Schuldner zahlungsunfähig ist oder den Forderungen die Einrede des Einforderungsverzichts entgegengehalten werden kann.[7] Auch soweit der Leistungsempfänger das Bestehen oder die Höhe des vereinbarten Entgelts substantiiert bestreitet, kommt – übereinstimmend mit der Berichtigung des Vorsteuerabzugs beim Leistungsempfänger – beim Leistenden eine Berichtigung der Umsatzsteuer wegen Uneinbringlichkeit in Betracht.[8]
Spätestens mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens werden die gegen den Insolvenzschuldner gerichteten Forderungen uneinbringlich.[9] Auch eine Insolvenz des Forderungsgläubigers (leistender Unternehmer) kann die Folgen des § 17 UStG auslösen.[10] Eine Forderung ist aber nicht schon dann uneinbringlich, wenn der Leistungsempfänger die Zahlung nach Fälligkeit nur kurzzeitig verzögert, sondern erst, wenn der Anspruch auf Entrichtung des Entgelts nicht erfüllt wird und bei objektiver Betrachtung damit zu rechnen ist, dass der Leistende die Entgeltsforderung ganz oder teilweise jedenfalls auf absehbare Zeit nicht durchsetzen kann.[11]
Ob ein Unternehmer seine Umsatzsteuerschuld gegenüber dem Finanzamt unter Berufung auf volle oder teilweise Uneinbringlichkeit seiner Entgeltsforderung gegenüber dem Leistungsempfänger mindern darf, hängt also oftmals vom Nachweis der fehlgeschlagenen "Beitreibung" ab.[12] Jedenfalls bei Überschreiten des Zahlungsziels um das 2- bis 3-fache der Zahlungsfrist, mindestens aber um mehr als 6 Monate, dürfte bei objektiver Betrachtung von einer Uneinbringlichkeit auszugehen sein.[13]
Der Gläubiger, der eine Forderung als uneinbringlich behandelt, ist nicht verpflichtet, dem Schuldner hiervon Mitteilung zu machen. Das Finanzamt des Gläubigers ist jedoch berechtigt, das Finanzamt des Schuldners auf die Ausbuchung der Forderung hinzuweisen.[14]
Vgl. ausführlich Abschn. 17.1 Abs. 11 UStAE.
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