Erstanwendung IFRS / 3.1 Verbote der retrospektiven Anwendung
 

Rz. 16

IFRS 1.13 untersagt in folgenden Fällen die retrospektive Anwendung von IFRS-Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden:

  • Ausbuchung von Finanzinstrumenten,
  • Bilanzierung von Sicherungsbeziehungen (Hedge Accounting),
  • Vornahme von Schätzungen,
  • Darstellung und Bewertung von Anteilen nicht beherrschender Gesellschafter,
  • Klassifizierung und Bewertung finanzieller Vermögenswerte nach IFRS 9,
  • Trennung eingebetteter Derivate vom Basisvertrag,
  • Bilanzierung von staatlichen Darlehen mit einer unter dem Marktzinsniveau liegenden Verzinsung sowie
  • Versicherungsverträge nach IFRS 17.

Der Grund für die Verbote liegt in der sonst (bei retrospektiver Anwendung) möglichen Neueinschätzung eines Bilanzierungssachverhalts; hierdurch könnte mit einem späteren Wissensstand eine "vorteilhaftere" Bilanzierung erreicht werden.

 

Rz. 17

Ausbuchung von Finanzinstrumenten

Für nicht derivative finanzielle Vermögenswerte und Schulden können die Ausbuchungsregeln des IFRS 9 prospektiv ab dem Zeitpunkt des Übergangs zu IFRS angewendet werden. Das bedeutet, dass vor dem Zeitpunkt des Übergangs zu IFRS im vorherigen landesrechtlichen Abschluss ausgebuchte Finanzinstrumente nicht nach den IFRS-Regelungen anzusetzen sind, sofern sie nicht aufgrund einer späteren Transaktion oder eines späteren Ereignisses ansatzpflichtig werden. Damit können beispielsweise finanzielle Vermögenswerte beim Factoring oder bei Pensionsgeschäften, die nach HGB ausgebucht sind, ausgebucht bleiben, obwohl sie nach den Regeln des IFRS 9 eigentlich hätten bilanziert werden müssen.

 

Rz. 18

Allerdings kann gem. IFRS 1.13 i. V. m. IFRS 1.Appendix B 3 das die IFRS-Eröffnungsbilanz aufstellende Unternehmen auch wahlweise ab einem beliebigen in der Vergangenheit liegenden Zeitpunkt die Ausbuchungsregeln des IFRS 9 freiwillig anwenden, sofern das Unternehmen über die hierfür erforderlichen Informationen zum seinerzeitigen Zeitpunkt verfügte.

 

Rz. 19

Bilanzierung von Sicherungsbeziehungen (Hedge Accounting)

In der IFRS-Eröffnungsbilanz sind alle Derivate zum beizulegenden Zeitwert anzusetzen. Entsprechend dürfen gem. HGB abgegrenzte Gewinne oder abgegrenzte Verluste aus derivativen Finanzinstrumenten (z. B. Rückstellung für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften) nicht als Vermögenswerte bzw. Schulden in die IFRS-Eröffnungsbilanz übernommen werden. Daraus ergibt sich für das Hedge Accounting eine ausschließlich prospektive Anwendungspflicht. Der IASB hat gegen eine retrospektive Anwendung der Regeln für das Hedge Accounting plädiert, da es nach Auffassung des IASB unwahrscheinlich ist, dass die Kriterien für das Vorliegen einer Hedge-Beziehung seit Beginn der Sicherungsbeziehung dokumentiert sind. Darüber hinaus könnte eine retrospektive Anwendung der Regeln des Hedge Accounting zu einer selektiven Identifikation von Hedge-Beziehungen, verbunden mit Verzerrungen in der IFRS-Eröffnungsbilanz, führen.

 

Rz. 20

Die nach den vorherigen Rechnungslegungsvorschriften bilanzierten Sicherungsbeziehungen i. S. e. Hedge Accounting dürfen jedoch dann in der IFRS-Eröffnungsbilanz beibehalten werden, wenn sie seit der Ersteinbuchung auch die Voraussetzungen des IFRS 9 erfüllen. Auf die (nach Landesrecht gebildeten) Sicherungszusammenhänge, die nicht zugleich die Voraussetzungen des IFRS 9 erfüllen, dürfen die Bilanzierungsvorschriften des IFRS 9 nicht angewendet werden und sie dürfen nicht in die IFRS-Eröffnungsbilanz übernommen werden. Eine Ausnahme besteht hingegen für einzelne Posten eines Sicherungszusammenhangs, sofern diese nach den bislang angewandten Rechnungslegungsgrundsätzen in die Nettoposition einer Sicherungsbeziehung einbezogen worden sind (sog. "Macro-Hedge"); allerdings müssen in diesem Fall die in IFRS 9. Kapitel 6.6.1 aufgeführten Hedging-Voraussetzungen vorliegen.

 

Rz. 21

Vornahme von Schätzungen

Soweit die Rechnungslegung auf Prognosen basiert, müssen die Prognosen, die zur Erstellung der IFRS-Eröffnungsbilanz verwendet werden, mit den Prognosen zur Erstellung der zu diesem Stichtag (noch) aufzustellenden landesrechtlichen – Rechnungslegungsvorschriften entsprechenden – Bilanz vereinbar sein. Eine bessere spätere Erkenntnis über die zu einem bestimmten Zeitpunkt zu bilanzierenden Vermögenswerte und Schulden darf keine Auswirkung auf die IFRS-Eröffnungsbilanz haben. Abweichungen oder Inkonsistenzen zwischen den Schätzungen bei Erstellung der IFRS-Eröffnungsbilanz und der seinerzeitigen Aufstellung der nach landesrechtlichen Vorschriften erstellten Bilanz zu diesem Zeitpunkt kann es nur dann geben, wenn die Schätzungen, welche für die (zuvor erstellte) Bilanz verwendet wurden, offensichtlich fehlerhaft waren.

Erfolgt beispielsweise nach landesrechtlichen Rechnungslegungsvorschriften die Abschreibung von Sachanlagen auf Basis der wirtschaftlichen Nutzungsdauer, dann dürfen bei Erstellung der IFRS-Eröffnungsbilanz keine anderen Abschreibungsdauern als die bisher für die Berechnung der Abschreibung von Sachanlagen verwendeten zugrunde liegen.

 

Rz. 22

Darstellung und Bewertung von Anteil...

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