Erhaltungsaufwendungen und Modernisierungsaufwendungen b ... / Zusammenfassung

In der Praxis spielt die Abgrenzung der Erhaltungsaufwendungen, die sofort als Werbungskosten im Kalenderjahr der Bezahlung abziehbar sind, von den Herstellungskosten, die nur im Wege der AfA berücksichtigt werden, eine große Rolle. Die Höhe der Aufwendungen ist für die Abgrenzung – mit Ausnahme der anschaffungsnahen Herstellungskosten – nicht entscheidend. Erhaltungsaufwand setzt begrifflich voraus, dass etwas bereits Bestehendes instand gesetzt, instand gehalten oder zeitgemäß modernisiert wird. Es handelt sich folglich vor allem um Reparaturaufwendungen, Pflege- und Wartungskosten. Ob die Maßnahme aus technischen, wirtschaftlichen oder rechtlichen Gründen erfolgt, spielt hierbei keine Rolle.

Demgegenüber sind – nachträgliche – Herstellungskosten gegeben, wenn nach Fertigstellung Bestandteile in das Gebäude eingefügt werden, die bisher nicht vorhanden waren. Instandsetzungs- und Modernisierungsaufwendungen bilden nach § 255 Abs. 2 Satz 2 HGB unabhängig von ihrer Höhe Herstellungskosten, wenn sie für eine Erweiterung oder zu einer über den ursprünglichen Zustand hinausgehenden wesentlichen Verbesserung des Gebäudes führen.

Aufwendungen für ein Bündel von Maßnahmen, die für sich genommen teils Anschaffungskosten oder Herstellungskosten, teils Erhaltungsaufwendungen darstellen, sind insgesamt als Anschaffungskosten oder Herstellungskosten zu beurteilen, wenn die Arbeiten im sachlichen Zusammenhang stehen.

Zu den Herstellungskosten eines Gebäudes gehören – unabhängig von ihrer handelsrechtlichen Einordnung – auch Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die innerhalb von 3 Jahren nach der Anschaffung des Gebäudes durchgeführt werden, wenn die Aufwendungen ohne die Umsatzsteuer 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen (sog. anschaffungsnahe Herstellungskosten). Insoweit enthält die Vorschrift des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG eine Regelvermutung für das Vorliegen anschaffungsnaher Herstellungskosten, ohne dass es einer Einzelfallprüfung bedarf (BFH, Urteil v. 14.6.2016, IX R 15/15, BStBl 2016 II S. 996).

Gesetzliche Regelungen finden sich in § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG (anschaffungsnahe Herstellungskosten), § 9 EStG (Werbungskosten), § 11 Abs. 2 EStG (Verausgabung im Kalenderjahr der Bezahlung) und in § 255 HGB (Anschaffungs-/Herstellungskosten).

Weitere Hinweise zur steuerlichen Behandlung finden sich in R 21.1 EStR (Erhaltungs- und Herstellungsaufwand), in R 7h, 7i EStR (Erhöhte Absetzungen), in § 82b EStDV (Behandlung größeren Erhaltungsaufwands bei Wohngebäuden) sowie im BMF-Schreiben v. 18.7.2003, IV C 3 – S 2211 – 94/03, BStBl 2003 I S. 386, zur Abgrenzung von Anschaffungs-/Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen bei Gebäuden.