Auch der gleitende Abzugsbetrag gem. § 13a Abs. 2 ErbStG bleibt n.ach der Erbschaftsteuerreform unverändert bestehen. Hierbei entspricht die Vorschrift inhaltlich dem bisherigen § 13a Abs. 2 ErbStG. Der Abzugsbetrag findet nur Berücksichtigung bei der Inanspruchnahme der 85 %igen Steuerbefreiung. Er beträgt 150.000 EUR. Aber er verringert sich gem. § 13a Abs. 2 Satz 2 ErbStG, wenn der Wert dieses Vermögens insgesamt die Wertgrenze von 150.000 EUR übersteigt, um 50 % des diese Wertgrenze übersteigenden Betrags.Der Abzugsbetrag kommt für von derselben Person anfallende Erwerbe nur einmal zur Anwendung.[2] Dabei tritt ein Verbrauch auch schon dann ein, wenn der Abzugsbetrag bei der ersten Zuwendung nicht in voller Höhe in Anspruch genommen wurde bzw. werden konnte.
Verbrauch des Abzugsbetrags
Der Enkel EN erhält von seinem Großvater GV schenkweise im Dezember 2017 ein Einzelunternehmen. Dessen begünstigtes Vermögen beläuft sich auf 2.400.000 EUR. Im Januar 2024 schenkt der GV dem EN einen begünstigten Mitunternehmeranteil, dessen begünstigtes Vermögen 1.800.000 EUR beträgt. Einen Antrag auf Optionsverschonung nach § 13a Abs. 10 ErbStG hat EN nicht gestellt. Der Vorababschlag nach § 13a Abs. 9 ErbStG soll hier auch nicht zur Anwendung kommen.
Lösung
a) Erste Zuwendung im Dezember 2017
EN hat sich nicht für die Optionsverschonung entschieden. Damit kommt der 85 %ige Verschonungsabschlag nach § 13a Abs. 1 ErbStG und der Abzugsbetrag nach § 13a Abs. 2 ErbStG zur Anwendung (Regelverschonung). Es ergibt sich die folgende Besteuerung:
1. Berechnung des steuerpflichtigen Betriebsvermögens
| Betriebsvermögen (Sachvermächtnis) | 2.400.000 EUR |
| ./. 85 %iger Verschonungsabschlag | ./. 2.040.000 EUR |
| Verbleiben | 360.000 EUR |
| ./. gleitender Abzugsbetrag (siehe nachstehend) | ./.45.000 EUR |
| steuerpflichtiges Betriebsvermögen | 315.000 EUR |
2. Der gleitende Abzugsbetrag nach § 13a Abs. 2 ErbStG berechnet sich wie folgt:
| Abzugsbetrag | 150.000 EUR | |
| verbleibender Wert Betriebsvermögen | 360.000 EUR | |
| ./. Abzugsbetrag | ./. 150.000 EUR | |
| übersteigender Betrag | 210.000 EUR | |
| hiervon 50 % (abgerundeter Wert) | 105.000 EUR | ./. 105.000 EUR |
| verbleibender Abzugsbetrag | 45.000 EUR |
Der Abzugsbetrag wirkt sich hier also nur in Höhe von 45.000 EUR aus. Verbraucht ist er trotzdem in voller Höhe.
3. Die Erbschaftsteuer für EN errechnet sich nun wie folgt:
| verbleibendes begünstigtes Betriebsvermögen | 315.000 EUR |
| ./. Freibetrag (§ 16 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG) | ./. 200.000 EUR |
| steuerpflichtiger Erwerb (Abrundung entfällt) | 115.000 EUR |
| Erbschaftsteuer (Steuersatz 11 %, § 19 Abs. 1 ErbStG) | 12.650 EUR |
Die Steuer in Höhe von 12.650 EUR stellt gleichzeitig auch die tatsächlich zu entrichtende Steuer und fiktive Steuer nach § 14 Abs. 1 ErbStG dar.
b) Zweite Zuwendung im Januar 2024
EN hat sich nicht für die Optionsverschonung entschieden, damit kommt der 85 %ige Verschonungsabschlag nach § 13a Abs. 1 ErbStG und der Abzugsbetrag nach § 13a Abs. 2 ErbStG zur Anwendung (Regelverschonung).
Hier ist aber zu beachten, dass wie weiter oben schon erläutert wurde, der Abzugsbetrag nach § 13a Abs. 2 ErbStG verbraucht wurde. Damit kommt er nicht mehr zum Ansatz. Dies gilt aber nicht für den 85 %igen Verschonungsabschlag.
Es ergibt sich die folgende Besteuerung:
1. Berechnung des steuerpflichtigen Betriebsvermögens
| Betriebsvermögen (Sachvermächtnis) | 1.800.000 EUR |
| ./. 85 %iger Verschonungsabschlag | ./. 1.530.000 EUR |
| verbleiben | 270.000 EUR |
| ./. gleitender Abzugsbetrag (keine Berücksichtigung) | ./. 0 EUR |
| steuerpflichtiges Betriebsvermögen | 270.000 EUR |
2. Berechnung der Schenkungsteuer
Hier ist zu beachten, dass die Zusammenrechnungsvorschrift des § 14 ErbStG zur Anwendung kommt.
Für die Vorschenkung gilt, dass diese aufgrund der Befreiung durch § 13a ErbStG nur in Höhe des die Befreiung übersteigenden Betrags in die Zusammenrechnung einbezogen wird.[3]
Es ergibt sich die folgende Berechnung:
verbleibendes begünstigtes Betriebsvermögen 2024 + verbleibendes begünstigtes Betriebsvermögen 2017 Gesamterwerb |
270.000 EUR + 315.000 EUR 585.000 EUR |
| ./. Freibetrag (§ 16 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG) | ./. 200.000 EUR |
| steuerpflichtiger Erwerb (Abrundung entfällt) | 385.000 EUR |
Erbschaftsteuer (Steuersatz 15 %, § 19 Abs. 1 ErbStG) ./. fiktive Steuer/tatsächlich zu entrichtende Steuer endgültig festzusetzende Steuer |
57.750 EUR ./. 12.650 EUR 45.100 EUR |
Strittig war, ob ein Abzugsbetrag, der bis auf 0 EUR abgeschmolzen ist, als "berücksichtigt" i. S. d. § 13a Abs. 2 Satz 3 ErbStG gilt. Der Bundesfinanzhof hat hierzu entschieden, dass der Abzugsbetrag innerhalb des 10-Jahreszeitraums nur für den ersten Erwerb berücksichtigt werden kann. Nach Auffassung des BFH ist die Formulierung "einmal" zeitpunktbezogen zu verstehen und lässt auch nicht zu, den Abzugsbetrag für mehrere Erwerbe zu gewähren, bis der Gesamtbetrag von 150.000 EUR ausgeschöpft ist.[4]
Anwendbarkeit auf aktuelle Rechtslage
Das Urteil ist zwar zur Rechtslage vor dem 1.7.2016 ergangen, ist aber auch für die Rechtslage ab dem 1.7.2016 zu beachten.
Mit der Rege...
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