Einkünfte aus Privatklinik können teilweise freiberuflich sein

Leitsatz

1. Ein Arzt, der eine Privatklinik betreibt, erzielt jedenfalls dann gewerbliche Einkünfte aus dem Betrieb der Klinik und freiberufliche Einkünfte aus den von ihm erbrachten stationären ärztlichen Leistungen, wenn die Leistungen der Klinik einerseits und die ärztlichen Leistungen andererseits gesondert abgerechnet werden (Abgrenzung zum Senatsurteil vom 12.11.1964, IV 153/64 U, BStBl III 1965, 90).

2. Der Gewinn aus dem Klinikbetrieb als solchem ist nicht von der Gewerbesteuer befreit, wenn die Patienten der Privatklinik ausschließlich auch ärztliche Wahlleistungen gem. § 7 BPflV 1985 in Anspruch nehmen.

Normenkette

§ 15 EStG , § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG , § 3 Nr. 20 Buchst. b GewStG , § 67 AO

Sachverhalt

Ein Arzt betrieb neben seiner ambulanten Facharztpraxis eine Privatklinik, in der er operative Leistungen erbrachte. Den Klinikpatienten berechnete er neben seinen ärztlichen Leistungen Pflegesätze für die stationäre Versorgung, die nach Belegung in Ein-, Zwei- oder Dreibettzimmern gestaffelt waren. Eine Pflegesatzvereinbarung mit Kranken- oder Ersatzkassen hatte der Arzt nicht geschlossen. Die Kosten der stationären Behandlung wurden nur in Einzelfällen von den Kassen teilweise oder ganz übernommen.

Der Arzt behandelte alle Einkünfte als solche aus freiberuflicher Tätigkeit. In seinen Einnahmen-Überschuss-Rechnungen wies er die Honorare für ambulante und stationäre Behandlung, die Kassenhonorare sowie die Pflegesatzerlöse getrennt aus.

Das FA behandelte die gesamten Einkünfte im Zusammenhang mit der Klinik als solche aus Gewerbebetrieb. Einspruch und Klage beim FG gegen die Gewinnfeststellungs- und Gewerbesteuermessbescheide hatten keinen Erfolg.

Entscheidung

Der BFH gab der Revision des Arztes statt. Die Arzthonorare aus stationärer Behandlung seien den freiberuflichen Einkünften zuzuordnen. Im Übrigen unterliege der Klinikbetrieb allerdings der GewSt.

Hinweis

1. Das Urteil beschäftigt sich mit mehreren Problemen der Besteuerung von Privatkliniken, die hier nur überblickartig dargestellt werden können:

– Trennung der Einkünfte aus stationärer Behandlung in freiberufliche und gewerbliche Bestandteile.

– Unterschiedliche Abschreibung des Geschäfts-/Praxiswerts einer Privatklinik für einen freiberuflichen und gewerblichen Teil.

– Gewerbesteuerbefreiung für Privatkliniken.

2. Zur Trennbarkeit von Einkünften mit gewerblichen und freiberuflichen Bestandteilen setzt der BFH seine Rechtsprechungslinie der letzten Jahre fort und betont, es müsse so weit wie möglich aufgeteilt werden. Nur wenn sich beide Tätigkeitsteile gegenseitig unlösbar bedingen, kommt danach eine Aufteilung nicht in Betracht. Die Gesamttätigkeit ist in einem solchen Fall der Einkunftsart zuzuordnen, die ihr das Gepräge gibt. Insoweit findet also keine "Abfärbung" des gewerblichen Teils auf die Gesamttätigkeit statt. Besteht eine so enge Verbindung zwischen den Tätigkeitsbestandteilen nicht, ist jeder Teil für sich zu beurteilen. Einnahmen oder Ausgaben, die auf beide Tätigkeiten entfallen, müssen in einem solchen Fall nach sachgerechten Kriterien aufgeteilt werden, ggf. im Weg von Schätzungen.

Leistungen des Arztes im Zusammenhang mit stationärer Behandlung in einer Privatklinik lassen sich nach Meinung des BFH trennen. Voraussetzung ist, dass nicht ein einheitlicher Leistungserfolg geschuldet wird. Davon war in einer Entscheidung aus dem Jahr 1964 betreffend ein Kneipp-Sanatorium ausgegangen worden. Anders beurteilte der BFH den hiesigen Fall, in dem der Arzt operative Leistungen erbrachte, die eine stationäre Nachsorge erforderlich machten. Die Patienten würden zwischen beiden Leistungsbereichen unterscheiden, und auch die Abrechnungen der Einzelleistungen zeigten die Trennbarkeit der Tätigkeiten. Die getrennte Abrechnung dürfte in einem solchen Fall wohl zwingende Voraussetzung für eine Aufteilung in freiberufliche und gewerbliche Leistungen sein.

3. Wenn man die Einkünfte aus dem Klinikbetrieb teilen kann, liegt es nahe, auch einen für die Klinik gezahlten Geschäftswert beiden Einkünftebestandteilen zuzuordnen. In diesem Fall folgt die Abschreibung des Geschäfts- bzw. Praxiswerts den jeweils unterschiedlichen Regeln, die für die Nutzungsdauer des Geschäftswerts bzw. Praxiswerts gelten. Der Geschäftswert ist nach § 7 Abs. 1 Satz 3 EStG auf 15 Jahre abzuschreiben. Für den Praxiswert hat die Rechtsprechung eine kürzere Abschreibungsdauer angenommen (sechs bis zehn Jahre).

4. Krankenhäuser der öffentlichen Hand sind nach § 3 Nr. 20 Buchst. a GewStG von der GewSt befreit. Aus Gründen der Wettbewerbsneutralität kommt auch ein privat betriebenes Krankenhaus in den Genuss der Steuerbefreiung, wenn es in der Hand einer juristischen Person ein Zweckbetrieb gem. § 67 AO wäre und damit den Anforderungen an die Gemeinnützigkeit entspräche.

Luxusversorgung zahlungskräftiger Patienten soll also nicht begünstigt werden. Dies wird dadurch sichergestellt, dass für mindestens 40 % der Pflegetage nach dem allgemeinen und mit den gesetzlichen Krankenkassen vereinbarten