Einkommensteuerrechtliche Behandlung von wiederkehrenden Leistungen im Zusammenhang mit der Übertragung von Privat- oder Betriebsvermögen

BMF, 23.12.1996, IV B 3 - S 2257 - 54/96

Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder vom 14. bis 15. Oktober 1996 in Bonn

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder nehme ich zur einkommensteuerrechtlichen Behandlung von wiederkehrenden Leistungen im Zusammenhang mit der Übertragung von Privat- oder Betriebsvermögen wie folgt Stellung:

A. Arten von wiederkehrenden Leistungen

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Wiederkehrende Leistungen im Zusammenhang mit einer Vermögensübertragung können Versorgungsleistungen, Unterhaltsleistungen oder wiederkehrende Leistungen im Austausch mit einer Gegenleistung sein. Versorgungsleistungen sind bei dem Verpflichteten Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG und bei dem Berechtigten wiederkehrende Bezüge nach § 22 Nr. 1 EStG (Renten oder dauernde Lasten) (vgl. B.). Unterhaltsleistungen (Zuwendungen) dürfen nach § 12 Nr. 2 EStG nicht abgezogen werden. Wiederkehrende Leistungen im Austausch mit einer Gegenleistung enthalten eine nichtsteuerbare oder steuerbare Vermögensumschichtung und einen Zinsanteil (vgl. C.).

B. Unentgeltliche Vermögensübertragung gegen Versorgungsleistungen

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Versorgungsleistungen (Renten oder dauernde Lasten) sind wiederkehrende Leistungen im Zusammenhang mit einer Vermögensübertragung zur vorweggenommenen Erbfolge (Vermögensübergabe). Versorgungsleistungen können auch auf Verfügungen von Todes wegen beruhen (vgl. Tz. 28). Soweit im Zusammenhang mit der Vermögensübergabe Versorgungsleistungen zugesagt werden, sind diese weder Veräußerungsentgelt noch Anschaffungskosten (Beschluß des BFH vom 5. Juli 1990 - BStBI II S. 847).

I. Vermögensübergabe

1. Begriff der Vermögensübergabe

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Vermögensübergabe ist die Vermögensübertragung kraft einzelvertraglicher Regelung unter Lebenden mit Rücksicht auf die künftige Erbfolge, bei der sich der Vermögensübergeber in Gestalt der Versorgungsleistungen typischerweise Erträge seines Vermögens vorbehält, die nunmehr allerdings vom Vermögensübernehmer erwirtschaftet werden müssen (Beschluß des BFH vom 15. Juli 1991 - BStBI 1992 II S. 78).

2. Abgrenzung zu voll entgeltlichen Geschäften

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Nach dem Willen der Beteiligten soll der Vermögensübernehmer wenigstens teilweise eine unentgeltliche Zuwendung erhalten. Es spricht eine widerlegbare Vermutung dafür, daß die wiederkehrenden Leistungen unabhängig vom Wert des übertragenen Vermögens nach dem Versorgungsbedürfnis des Berechtigten und nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Verpflichteten bemessen worden sind. Diese Vermutung ist widerlegt, wenn die Beteiligten Leistung und Gegenleistung nach kaufmännischen Gesichtspunkten gegeneinander abgewogen haben und subjektiv von der Gleichwertigkeit der beiderseitigen Leistungen ausgehen durften, auch wenn Leistung und Gegenleistung objektiv ungleichgewichtig sind (BFH-Urteil vom 29. Januar 1992 - BStBI II S. 465 und vom 16. Dezember 1993 - BStBI 1996 II S. 669); in diesem Fall gelten die Grundsätze über die einkommensteuerrechtliche Behandlung wiederkehrender Leistungen im Austausch mit einer Gegenleistung (vgl. C.).

3. Gegenstand der Vermögensübergabe

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Gegenstand der Vermögensübergabe muß eine die Existenz des Vermögensübergebers wenigstens teilweise sichernde Wirtschaftseinheit sein. Gleichzeitig muß auch die Versorgung des Übergebers aus dem übernommenen Vermögen wenigstens teilweise sichergestellt sein. Dabei behält sich der Übergeber typischerweise vom Übernehmer zu erwirtschaftende Erträge seines Vermögens vor (Beschluß des BFH vom 5. Juli 1990 - BStBl lI S. 847).

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Eine Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen ist gegeben, wenn eine existenzsichernde und ertragbringende Wirtschaftseinheit des Privat- und/oder Betriebsvermögens übertragen wird, deren Erträge ausreichen, um die wiederkehrenden Leistungen zu erbringen (Typus 1). Gegenstand der Vermögensübergabe kann auch eine existenzsichernde und ihrem Wesen nach ertragbringende Wirtschaftseinheit sein, deren Erträge aber nicht ausreichen, um die wiederkehrenden Leistungen zu erbringen (Typus 2).

a) Existenzsichernde Wirtschaftseinheit

7	Das übertragene Vermögen muß für eine generationenübergreifende dauerhafte Anlage geeignet und bestimmt sein und dem Übernehmer zur Fortsetzung des Wirtschaftens überlassen werden, um damit wenigstens teilweise die Existenz des Übergebers zu sichern.
8	Wirtschaftseinheiten in diesem Sinne sind typischerweise Betriebe, Teilbetriebe, Mitunternehmeranteile, Anteile an Kapitalgesellschaften, Geschäfts- oder Mietwohngrundstücke, Einfamilienhäuser, Eigentumswohnungen und verpachtete unbebaute Grundstücke. Zu Wirtschaftsüberlassungsverträgen vgl. BFH-Urteile vom 18. Februar 1993 - BStBI II S. 546 und 548.
9	Wird ein Vorbehaltsnießbrauch oder ein durch Vermächtnis eingeräumter Nießbrauch abgelöst, kann dieser Nießbrauch auch Gegenstand einer Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen sein, wenn er für den Nießbraucher eine existenzsichernde Wirtschaftseinheit darstellt (BFH-Urteile vom 25. November 1992 - B...