Fall:

Der britische Staatsbürger A lebt seit 5 Jahren in Deutschland und ist hier ansässig. Er hat die X-Ltd. mit Sitz in UK und Geschäftsleitung in Deutschland gegründet und mit ihr ein Handelsgeschäft aufgebaut. A ist einziger Gesellschafter und einziger Geschäftsführer der X-Ltd. Nach Wirksamwerden des Brexits kehrt er nach UK zurück und betreibt die Geschäfte der X-Ltd. von London aus.

Hat dies steuerliche Auswirkungen in Deutschland?

Lösung:

Es wird eine Veräußerung der Anteile an der X-Ltd. zum gemeinen Wert fingiert. Der dadurch auszuweisende Veräußerungsgewinn ist in Deutschland zu versteuern.

Hintergrundinfo:

Während seines Aufenthalts in Deutschland war A unbeschränkt steuerpflichtig. Durch seinen Wegzug wird er beschränkt steuerpflichtig.

Durch das AStG wird dies nicht erfasst. § 2 AStG mit der erweiterten beschränkten Steuerpflicht greift nicht ein, weil A nicht die deutsche Staatsangehörigkeit besaß. § 6 AStG greift nicht ein, weil A vor dem Wegzug nicht mindestens 10 Jahre unbeschränkt steuerpflichtig war.

Dadurch, dass A der einzige Geschäftsführer der X-Ltd. ist, stellt sein Wegzug nach UK und die Fortführung der Geschäfte der X-Ltd. von London aus eine Verlagerung der Geschäftsleitung der X-Ltd. dar. Die Verlegung des Orts der Geschäftsleitung in einen anderen Staat stellt nach § 17 Abs. 5 EStG eine (fiktive) Veräußerung der Anteile dar und führt daher zur Aufdeckung und Versteuerung der in den Anteilen ruhenden stillen Reserven. Dies gilt nicht bei der Sitzverlegung in einen anderen EU-Staat. Da aber UK ab 1.1.2021 kein EU-Staat mehr ist, greift diese Ausnahme nicht ein.

Die Besteuerung nach § 17 Abs. 5 EStG greift nur ein, wenn durch die Verlegung der Geschäftsleitung der X-Ltd. nach UK das Besteuerungsrecht Deutschlands hinsichtlich des Gewinns aus einer Veräußerung der Anteile ausgeschlossen oder beschränkt wird. Da A vor seinem Wegzug nach UK in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig war, stand das Besteuerungsrecht bei einer Veräußerung der Anteile bis zu seinem Wegzug nach Art. 13 Abs. 5 DBA-UK ausschließlich Deutschland zu. UK hatte kein Besteuerungsrecht, sodass auch eine etwaige britische Steuer nicht anzurechnen war. Mit dem Wegzug des A wird dieser in UK ansässig. Damit steht das Besteuerungsrecht an den Anteilen nach Art. 13 Abs. 5 DBA-UK ausschließlich UK zu. Durch die Verlegung der Geschäftsleitung nach UK wird also das deutsche Besteuerungsrecht an etwaigen Veräußerungsgewinnen ausgeschlossen.

Diese Versteuerung der stillen Reserven in den Anteilen ist durch das Brexit-Steuerbegleitgesetz v. 25.3.2019, BGBl I 2019, 357, nicht ausgeschlossen worden.

Zu erwähnen ist auch, dass Deutschland nach dem Wegzug die Anteile nicht mehr im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht des A nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. e EStG erfasst, da die X-Ltd. nach dem Wegzug des A und der damit verbundenen Verlegung der Geschäftsleitung weder Sitz noch Geschäftsleitung im Inland hat.

Wäre A mindestens 10 Jahre in Deutschland ansässig und damit unbeschränkt steuerpflichtig gewesen, würde der Vorgang auch unter § 6 AStG fallen. Jedoch kann die Besteuerung nach § 6 AStG und nach § 17 Abs. 5 EStG nicht kumulativ für denselben Vorgang eingreifen. Da der Wegzug des A (Besteuerung nach § 6 AStG) und die Verlegung der Geschäftsleitung (Besteuerung nach § 17 Abs. 5 EStG) gleichzeitig durch denselben Vorgang erfolgen, kann der Vorrang einer der beiden Vorschriften vor der anderen nicht auf eine zeitliche Priorität gestützt werden. M.E. sollte in einem solchen Fall die Besteuerung nach § 17 Abs. 5 EStG erfolgen, § 6 AStG also zurücktreten.

Folge der Verlegung der Geschäftsleitung ist, dass mit dem Wegzug die stillen Reserven in den Anteilen an der X-Ltd. aufzulösen sind. A muss sie als letzten Akt seiner Ansässigkeit in Deutschland im Rahmen der bis dahin bestehenden unbeschränkten Steuerpflicht versteuern. Ob UK die aufgedeckten und versteuerten stillen Reserven als nachträgliche Anschaffungskosten für die Anteile akzeptieren wird, ist eine Frage des UK-Steuerrechts. Europarechtlich ist UK jedenfalls nicht verpflichtet, die Anschaffungskosten bei Zuzug des A entsprechend aufzustocken, da UK mit Austritt aus der EU den europarechtlichen Vorgaben nicht mehr unterliegt.

Für die Bewertung der Anteile und damit die Höhe der zu versteuernden stillen Reserven ist zu berücksichtigen, dass durch die Verlegung der Geschäftsführung der X-Ltd. diese der Besteuerung nach § 12 Abs. 3 KStG unterliegt. Da die etwaige Auflösung der stillen Reserven nicht allein durch den Brexit ausgelöst wird, sondern durch den Wegzug des A und damit durch die Verlagerung der Geschäftsleitung, ist die Neuregelung in § 12 Abs. 3 S. 4 KStG nicht anwendbar.[1]

Durch die von der X-Ltd. zu zahlende KSt und GewSt vermindert sich ihr Vermögen und damit auch der Wert der Anteile. Der Wert der Anteile ist also nach der Versteuerung der fiktiven Liquidation der X-Ltd. zu ermitteln. Dadurch wird ein entsprechend geringerer gemeiner Wert der Anteile und entsprechend geri...

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