Zusammenfassung
Entsprechend den beiden Bilanzen – Handelsbilanz und Steuerbilanz – sind Handelsbilanzpolitik und Steuerbilanzpolitik zu unterscheiden. Die Steuerbilanzpolitik verfolgt das Ziel der Steuerminimierung. Die Handelsbilanzpolitik blieb bis zur Handelsrechtsreform durch das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz[1] über den Maßgeblichkeitsgrundsatz mit der Steuerbilanzpolitik verbunden. Wahlrechte konnten bis dahin in der Steuerbilanz nur in Übereinstimmung mit der Handelsbilanz ausgeübt werden (umgekehrte Maßgeblichkeit). Durch das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz ist die umgekehrte Maßgeblichkeit weggefallen. Nachfolgend wird auf die Steuerbilanzpolitik eingegangen.
Gelegentlich stehen sich Handelsbilanzpolitik und Steuerbilanzpolitik in ihren Zielen entgegen. So kann es im Interesse eines besseren Bilanzbilds – im Hinblick auf Kreditgeber – oder der Dividendenpolitik – höhere Ausschüttungen an Anteilseigner – geboten sein, in der Handelsbilanz einen hohen Gewinn auszuweisen. Die Hinnahme einer Gewinnerhöhung führt in der Zukunft zu einer entsprechenden Gewinnminderung.
Regelungen zur Ermittlung des Gewinns bei Gewerbetreibenden und anderen Steuerpflichtigen, die aufgrund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, oder die ohne eine solche Verpflichtung Bücher führen und regelmäßig Abschlüsse machen, enthalten im Wesentlichen die §§ 4–7, 7g, 7h, 7i, 15–16 EStG und § 60 EStDV. Tarifermäßigungsregelungen sind in §§ 34, 34a EStG enthalten. Weitere Regelungen enthalten die EStR zu den genannten gesetzlichen Regelungen sowie die Hinweise EStH dazu.
Handelsrechtlich maßgeblich sind die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung.
1 Grundlagen der Steuerbilanzpolitik
1.1 Die Steuerbelastung
Die Steuerbelastung resultiert vor allem aus den gewinnabhängigen Steuern: Einkommensteuer (ESt) oder Körperschaftsteuer (KSt) zuzüglich Solidaritätszuschlag (SolZ), ggf. Kirchensteuer (KiSt), und Gewerbesteuer (GewSt).
Auswirkungen ergeben sich auf die Bemessungsgrundlage der Erbschaftsteuer/Schenkungsteuer, sodass bei betagten Betriebsinhabern oder bevorstehenden Schenkungen auch die durch diese Steuer ausgelösten Belastungen zu berücksichtigen sind.[1]
Beispielsweise kann eine gegen den Erblasser festgesetzte Einkommensteuer auch dann als Nachlassverbindlichkeit abgezogen werden, wenn der Erblasser noch zu seinen Lebzeiten gegen die Steuerfestsetzung Einspruch eingelegt hatte und Aussetzung der Vollziehung des angefochtenen Bescheids gewährt worden war.[2]
Des Weiteren können sich auch Auswirkungen im außersteuerlichen Bereich ergeben, z. B. bei der gezielten Verminderung des Einkommens, das in Unterhaltsfällen für die Berechnung der Ansprüche der unterhaltsberechtigten Person zugrunde zu legen ist. Eine solche Verminderung im Wege der Bilanzpolitik, wie z. B. durch Änderung der Abschreibungsmethoden oder durch erhöhte Rückstellungen, wird zivilrechtlich u. U. nicht anerkannt.[3] Entsprechendes gilt einkommensteuerrechtlich z. B. für die Berücksichtigung eines Investitionsabzugsbetrags nach § 7g EStG beim Abzug von Unterhaltsaufwendungen als außergewöhnliche Belastungen.[4]
Dem entgegen steht die Auffassung der Finanzverwaltung, wonach ein ggf. in Anspruch genommener Investitionsabzugsbetrag nach § 7g EStG dem Nettoeinkommen wieder hinzuzurechnen ist, da dem Abzugsbetrag mangels Investition keine Ausgaben bzw. kein Werteverzehr zugrunde liegen und somit die Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen effektiv nicht beeinflusst werde.[5]
Bei Selbständigen und Gewerbetreibenden, deren Einkünfte naturgemäß stärkeren Schwankungen unterliegen, ist bei der für die Anwendung des § 33a EStG maßgeblichen Ermittlung des Nettoeinkommens für die Höhe der abziehbaren Unterhaltsleistungen regelmäßig ein Dreijahresdurchschnitt zu bilden. Danach sind Steuerzahlungen von dem zugrunde zu legenden unterhaltsrelevanten Einkommen grundsätzlich in dem Jahr abzuziehen, in dem sie gezahlt wurden.[6]
Die genannten Steuern weisen teilweise progressiv steigende (ESt), teilweise proportionale Steuersätze (GewSt) auf. Zum Teil sind sie von der Bemessungsgrundlage einer anderen Steuer abziehbar, wie die KiSt als Sonderausgabe bei der ESt. Die Gewerbesteuer ist zwar nicht als Betriebsausgabe abziehbar[7], jedoch gewährt das EStG bei Einkünften aus Gewerbebetrieb eine Steuerermäßigung.[8] Freibeträge wirken sich unterschiedlich aus (z. B. bei Betriebsveräußerung oder -aufgabe, § 16 Abs. 4 EStG).
Nach § 34a EStG ist für bilanzierende Steuerpflichtige eine Tarifbegünstigung für nicht entnommene Gewinne möglich (Thesaurierungsbegünstigung). Nachversteuerungspflichtige Beträge sind zum Ende des jeweiligen Veranlagungszeitraums fortzuschreiben und werden jährlich gesondert festgestellt. Der Steuerpflichtige hat einen gewissen Gestaltungsspielraum, wann er die zurückbehaltenen Gewinne entnehmen und damit die Nachversteuerung auslösen will.[9]
Zur Ermittlung der Ges...
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