Bilanzpolitik im HGB-Jahres... / 3.5.1 Art und Ausmaß der Erkennbarkeit bilanzpolitischer Mittel
 

Rz. 96

Bei der Erkennbarkeit lässt sich weiter differenzieren, ob der Einsatz der bilanzpolitischen Instrumente hinsichtlich des Betrags erkennbar (quantitative Erkennbarkeit) oder nur hinsichtlich seiner qualitativen Auswirkung in der Tendenz zu identifizieren ist (qualitative Erkennbarkeit):

(1) In der betragsmäßigen Auswirkung genau oder relativ genau erkennbare Maßnahmen:

  • Bei einer Änderung der Form der Darstellung, insbesondere der Gliederung, besteht Angabe- und Begründungspflicht (§ 265 Abs. 1 HGB).
  • Bestimmte Bilanzierungs- und Bewertungsvorgänge, die bei Kapitalgesellschaften zu gesetzlich geforderten Detailangaben im Anhang führen; z. B.:

    • Wird von dem teilweise noch bestehenden Passivierungswahlrecht für Pensionsverpflichtungen Gebrauch gemacht, so ist der daraus resultierende Rückstellungsfehlbetrag anzugeben (Art. 28 Abs. 2 EGHGB).
    • Ebenso ist der Fehlbetrag aus der Bewertung der Pensionsrückstellungen aus den Vorschriften des § 253 Abs. 1 Satz 2 i. V. m. Abs. 2 HGB im Anhang angabepflichtig (Art. 67 Abs. 2 EGHGB); Analoges gilt auch für den Fall einer vor Inkrafttreten des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes vorgenommenen Überdotierung (Art. 67 Abs. 1 Satz 3 EGHGB).
    • Macht die Kapitalgesellschaft von der Einbeziehung von Fremdkapitalzinsen in den Herstellungskosten Gebrauch, so ist nach § 284 Abs. 3 Satz 4 HGB für jeden Posten des Anlagevermögens anzugeben, welcher Betrag im Geschäftsjahr aktiviert wurde.
  • Änderung von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden
  • die wahlweise Bildung bestimmter Bilanzposten, z. B.

  • Als erkennbar können generell auch jene Maßnahmen angesehen werden, welche in den folgenden Posten der Gewinn- und Verlustrechnung ausgewiesen werden (§ 275 Abs. 2 Nr. 7b und 12 bzw. Abs. 3 Nr. 11 HGB; vgl. auch die Ausweis- und Angabepflicht gem. § 277 Abs. 3 HGB).
  • Darüber hinaus gibt auch der Anhang Aufschluss über unregelmäßig anfallende Ergebniseinflüsse. Im Einzelnen sind hierunter zu subsumieren:

    • Aufwendungen und Erträge aus dem zur Erfüllung von Schulden aus Altersversorgungsverpflichtungen oder vergleichbaren langfristig fälligen Verpflichtungen dienenden Planvermögen und den korrespondierenden Schulden (§ 285 Nr. 26 HGB i. V. m. § 246 Abs. 2 Satz 2 HGB),
    • Betrag und die Art der einzelnen Erträge und Aufwendungen von außergewöhnlicher Größenordnung oder außergewöhnlicher Bedeutung, soweit die Beträge nicht von untergeordneter Bedeutung sind (§ 285 Nr. 31 HGB),
    • Erläuterung der einzelnen Erträge und Aufwendungen hinsichtlich ihres Betrags und ihrer Art, die einem anderen Geschäftsjahr zuzurechnen sind, soweit die Beträge nicht von untergeordneter Bedeutung sind (§ 285 Nr. 32 HGB),

    Auf die Überschneidungsmöglichkeit der für große Kapitalgesellschaften (einschl. große Kapitalgesellschaften & Co.) bestehenden Angabepflichten der periodenfremden und der außergewöhnlichen Erträge und Aufwendungen sei hingewiesen.

 

Rz. 97

(2) Nur in der Tendenz erkennbare Maßnahmen (qualitative Erkennbarkeit):

  • Änderung von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden. Nach § 284 Abs. 2 Nr. 2 HGB ist vorgeschrieben, dass solche Änderungen im Anhang anzugeben, zu begründen und hinsichtlich ihres Einflusses auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage gesondert darzustellen sind. In der Kommentierung ist nicht unumstritten, wie weit die konkreten Anforderungen an die Erläuterungen zur Darstellung des Einflusses auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage reichen. Mindestanforderungen sind die Angabe der Richtung des Einflusses auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage sowie die Angabe der Bedeutung des Einflusses auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage, beispielsweise durch die Wortwahl "wesentlich", "bedeutend", "überwiegend" oder "per Saldo kleinerer Einfluss". Das IdW hält hingegen quantitative Angaben für erforderlich.
  • Wesentliche Beeinflussung der Höhe der planmäßigen Abschreibungen, ohne dass ein Methodenwechsel vorliegt oder sonst eine konkrete Erklärung, z. B. hohe Anlagenzugänge, gegeben werden kann.
  • Wesentliche Beeinflussung der Höhe der Rückstellungen, ohne dass eine Änderung von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden vorliegt oder sonst eine konkrete Erklärung gegeben werden kann.
  • Gegebenenfalls lassen sich aus der Bestandsveränderung Rückschlüsse auf die vermutliche Bilanzpolitik ableiten, z. B. dann, wenn Bestandsveränderung und Umsatzveränderung gegenläufig sind.
  • Die generelle Tendenz der materiellen Bilanzpolitik kann ggf. aus der Angabe der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden im Anhang gem. § 284 Abs. 2 Nr. 1 HGB erkannt werden. Dabei können insbesondere aus den bei diskontinuierlich auftretenden Geschäftsvorfällen angewandten Methoden Schlüsse gezogen werden.
  • Bilanzpolitisch motivierte Sachverhaltsgestaltungen, die zu größ...

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