Forderungen und Verbindlichkeiten zwischen GmbH und Gesellschaftern werden handels- und steuerrechtlich anerkannt. Daher können Gesellschafter der GmbH statt Eigenkapital auch Darlehen zur Verfügung stellen bzw. bei eigenem Kapitalbedarf von der GmbH einen Kredit aufnehmen.
Voraussetzungen für die steuerliche Anerkennung eines Darlehens
Damit ein derartiges Darlehen steuerlich anerkannt wird, muss es eine Reihe von Voraussetzungen erfüllen:[1]
- Der Darlehensvertrag muss zivilrechtlich wirksam zustande gekommen sein. Dies ist regelmäßig der Fall, da nicht einmal Schriftform vorgeschrieben ist. Dennoch sollte aus Nachweisgründen nicht auf einen schriftlichen Darlehensvertrag verzichtet werden.
- Inhaltlich muss der Darlehensvertrag dem standhalten, was mit einem Fremden vereinbart worden wäre. Deshalb ist es empfehlenswert, die Höhe, die Besicherung, die Laufzeit, die Tilgung und die Verzinsung des Darlehens zu regeln.
Maßstab für den Fremdvergleich sind bei Darlehensverträgen, die nicht nur dem Interesse der GmbH an Kapital außerhalb einer Bankfinanzierung dienen, sondern auch das Interesse des Gesellschafters an einer Geldanlage berücksichtigen, nicht allein die Vereinbarungen, die zwischen Banken und GmbH üblich sind, sondern zudem auch Vereinbarungen aus dem Bereich der Geldanlage.[2]
Falls der Darlehensvertrag nicht anerkannt wird, kann das steuerlich zur Konsequenz haben, dass
- die Zinsen, die die GmbH für das erhaltene Darlehen zahlt, als verdeckte Gewinnausschüttung qualifiziert werden,
- das Darlehen, das der Gesellschafter gewährt hat, als verdeckte Einlage angesehen wird,
- das Darlehen, das die GmbH gewährt hat, als verdeckte Gewinnausschüttung eingestuft wird.
Auch dann, wenn das Darlehen anerkannt wird, bleibt ein Restrisiko: Zahlen Gesellschafter der GmbH für ein ihnen gewährtes Darlehen zu niedrige Zinsen, kann die Differenz zum marktüblichen Zins wiederum als verdeckte Gewinnausschüttung gewertet werden. Ein zu niedriger Zins der GmbH für ein vom Gesellschafter erhaltenes Darlehen ist dagegen für die GmbH steuerlich unschädlich, kann aber im Fall eines refinanzierten Darlehens für den Gesellschafter die vollständige oder teilweise Versagung des Werbungskostenabzugs zur Folge haben.
Stimmt eine GmbH angesichts des derzeitigen Zinsniveaus einer Vereinbarung mit ihrem Gesellschafter zu, den für ein dem Gesellschafter gewährtes Darlehen festgesetzten Zinssatz zu reduzieren, ohne dass der Gesellschafter darauf einen Anspruch gehabt hätte oder ein fremder Dritter ebenso verfahren wäre, führt die Herabsetzung zu einer verdeckten Gewinnausschüttung.[3]
Zufluss von Zinsen
Von der GmbH für ein Gesellschafterdarlehen zu zahlende Zinsen sind dem beherrschenden Gesellschafter nicht erst bei Gutschrift auf seinem Konto, sondern bereits im Zeitpunkt der Fälligkeit zugeflossen. Das gilt immer dann, wenn der Anspruch eindeutig, unbestritten und fällig sowie die GmbH zahlungsfähig ist. Von Zahlungsfähigkeit ist auszugehen, wenn
- kein Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der GmbH gestellt wurde,
- die GmbH Forderungen anderer Gläubiger befriedigt, zur Begleichung der Zinszahlung aber keine Mittel mehr verbleiben,
- die GmbH vorhandene Mittel für ihr vordringlicher erscheinende Zwecke verwendet.
Ist der Gesellschafter zu mehr als 10 % an der GmbH beteiligt, muss er die ihm (fiktiv) zugeflossenen Zinseinnahmen dem individuellen Steuersatz unterwerfen; diese Zinsen unterliegen nicht der Abgeltungsteuer.[4] Daher können Zinsen infolge der Refinanzierung des Gesellschafterdarlehens auch als Werbungskosten abgesetzt werden, sofern der Gesellschafter mit Gewinnerzielungsabsicht handelt.[5]
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