Bilanz und Buchhaltung der ... / 2.4 Kapitalrücklagen

Kapitalrücklagen beruhen auf Einzahlungen oder Sacheinlagen der Gesellschafter. Gewinnrücklagen werden dagegen aus dem laufenden Gewinn der GmbH gebildet. Kapitalrücklagen können bei einer GmbH vor allem daraus resultieren, dass

  • ein Gesellschafter bei der Ausgabe der Geschäftsanteile anlässlich der Gründung oder einer Kapitalerhöhung mehr als deren Nennwert, also ein Aufgeld oder Agio, zahlt,
  • Gesellschafter andere Zuzahlungen in das Eigenkapital, z. B. in Form von Nachschüssen, leisten,
  • das Stammkapital der Gesellschaft auf vereinfachtem Weg herabgesetzt wird.
 

Praxis-Beispiel

Ausgabe von neuen Anteilen

Ein Softwareentwickler erfindet ein neuartiges Programm, hat aber nicht das erforderliche Kapital für die Vermarktung. Er findet einen Investor und gründet mit ihm eine GmbH mit einem Stammkapital von 50.000 EUR. An der GmbH werden beide Gesellschafter mit je 50 % beteiligt. Der Softwareentwickler bringt das laut Sachgründungsbericht mit 25.000 EUR zu bewertende Programm ein, der Investor zahlt 225.000 EUR.

Mit der Hälfte des Aufgelds von 200.000 EUR, das insgesamt in die Kapitalrücklage einzustellen ist, vergütet der Investor seine Beteiligung an den Verwertungsmöglichkeiten der Software. Denn die Kapitalrücklage steht beiden Gesellschaftern zu je 50 % zu.

Die Bareinlage von 225.000 EUR ist wie folgt zu buchen:

 
Konto SKR 03 Soll Kontenbezeichnung Betrag EUR Konto SKR 03 Haben Kontenbezeichnung Betrag EUR
1200 Bank 225.000 0800 Gezeichnetes Kapital 25.000
      0841 Kapitalrücklage durch Ausgabe von Anteilen über Nennbetrag 200.000
 
Konto SKR 04 Soll Kontenbezeichnung Betrag EUR Konto SKR 04 Haben Kontenbezeichnung Betrag EUR
1800 Bank 225.000 2900 Gezeichnetes Kapital 25.000
      2925 Kapitalrücklage durch Ausgabe von Anteilen über Nennbetrag 200.000

Ein vergleichbares Ergebnis kann sich bei einer Kapitalerhöhung einstellen, wenn Altgesellschafter die neuen Geschäftsanteile nicht selbst übernehmen, sondern einen bisher nicht an der GmbH beteiligten Gesellschafter aufnehmen. Damit die Altgesellschafter in dieser Situation nicht schlechter dastehen, muss der neue Gesellschafter ein Agio in der Höhe zahlen, dass sich der Wert der den Altgesellschaftern verbleibenden Beteiligungen an der GmbH durch die Aufnahme des neuen Gesellschafters nicht ändert.

Einzahlungen in die Kapitalrücklage können auch sinnvoll sein, um die GmbH mit liquiden Mitteln zu versorgen, die sie – soweit insolvenzrechtlich zulässig – dazu verwendet, Gesellschafterdarlehen zu tilgen. Der BFH hat in diesem Vorgehen keinen Gestaltungsmissbrauch gesehen, wenn die zu gleichen Teilen beteiligten Gesellschafter in gleicher Höhe Einzahlungen leisten, die Finanzverwaltung hat sich dem angeschlossen. Infolge der Einzahlungen in die Kapitalrücklage erhöhen sich die Anschaffungskosten der Gesellschafter für die Gesellschaftsanteile an der GmbH. Der Verlust infolge des insolvenzbedingten Untergangs der Anteile kann dann im Rahmen des § 17 EStG steuerlich verwertet werden. Andernfalls bliebe nur die Möglichkeit, den Verlust des Darlehens bei den Einkünften aus Kapitalvermögen zu erklären.

Letzterem beabsichtigt der Gesetzgeber jedoch im Entwurf eines "Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität" einen Riegel vorzuschieben, indem Verluste infolge Uneinbringlichkeit einer Forderung ab 2020 nicht mehr abzugsfähig sein sollen. Zugleich soll § 17 EStG um einen Abs. 2a ergänzt werden, der im Wesentlichen zu einer Rückkehr zur Rechtsprechung zu eigenkapitalersetzenden Darlehen führen soll. Für in der Krise stehen gelassene Darlehen wäre dann jedoch die Rücklageneinzahlung zwecks Tilgung die einzige "Rettungsmöglichkeit".

 

Wichtig

Gründungs- und Kapitalerhöhungskosten

Bei der Gründung wie auch bei einer Kapitalerhöhung ist zu beachten, dass damit verbundene, laut Satzung von der GmbH zu tragende Kosten, nicht mit dem Agio verrechnet, sondern sofort als Gründungs- bzw. Kapitalerhöhungskosten auf dem Konto "Sonstige Aufwendungen, unregelmäßig" (SKR 03/SKR 04: 2309/6969) verbucht werden.

Bezüglich Höhe und Zusammensetzung der von der GmbH zu übernehmenden Gründungskosten sollte die restriktive Haltung einiger OLG berücksichtigt werden. So genügt dem OLG Celle die folgende, in vielen Satzungen anzutreffende Klausel nicht: "Die Kosten der Gründung der Gesellschaft bis zu einem Betrag von 3.000 EUR trägt die Gesellschaft." Vielmehr sollen die zu übernehmenden Gründungskosten namentlich genannt werden, um Missbräuchen vorzubeugen. Zudem kritisiert das OLG, dass die Gründungskosten mit 3.000 EUR mehr als 10 % des Stammkapitals von 25.000 EUR betragen sollten.

Eine Kapitalrücklage, die weder gesetzlich vorgeschrieben noch bei einer Kapitalerhöhung noch aufgrund einer Nachschusspflicht gebildet worden ist, kann die Gesellschafterversammlung jederzeit wieder auflösen. Die Auflösung ist – ebenso wie die Einstellung in die Kapitalrücklage – bereits bei der Aufstellung der Bilanz vorzunehmen. Diese Veränderungen der Kapitalrücklage dürfen in der Gewinn- und Verl...

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