Bilanz Check-up 2019: Natio... / 5 Gesetzgebung

5.1 CSR-Richtlinie-Umsetzungsgesetz – Update

Mit dem CSR-Richtlinie-Umsetzungsgesetz – CSR-RLUG (BGBl I 2017 S. 802) wurde für Unternehmen von öffentlichem Interesse (PIE) eine nichtfinanzielle Erklärung ins HGB eingeführt, die verschiedene Nachhaltigkeitsaspekte adressiert (s. hierzu bereits Bilanz Check-up 2018, Kap. A.4.2, S. 94 ff.). Mit DRÄS 8 wurde DRS 20 "Konzernlagebericht" an die Änderungen durch das CSR-RLUG angepasst. Zur Praxis der nichtfinanziellen Berichterstattung nach dem CSR-RLUG vgl. Kajüter/Wirth, DB 2018, S. 1605 und Althoff/Wirth, WPg 2018, S. 1138 ff.

5.1.1 Verortung und Veröffentlichung der nichtfinanziellen Erklärung

Zur Verortung und Veröffentlichung der nichtfinanziellen Erklärung bietet das Gesetz mehrere Möglichkeiten (Optionen):

Abb. 5: Nichtfinanzielle Erklärung

Die nichtfinanzielle Erklärung kann zum einen innerhalb des (Konzern-)Lageberichts verortet werden. Hierbei können die Angaben entweder in einem besonderen Abschnitt des (Konzern-)Lageberichts (Option 1) oder in die anderen im (Konzern-)Lagebericht enthaltenen nichtfinanziellen Informationen (z. B. §§ 289 Abs. 3, 315 Abs. 1 Satz 4 HGB) integriert werden (Option 2).

Da die nichtfinanzielle Erklärung – anders als die nichtfinanziellen Leistungsindikatoren (§§ 289 Abs. 3, 315 Abs. 3 HGB) – nicht prüfungspflichtig ist, muss sie bei einer integrierten Berichterstattung jeweils eindeutig kenntlich gemacht werden (z. B. durch Kursivschrift). Sind die Ausführungen zur nichtfinanziellen Erklärung als ungeprüft kenntlich gemacht, ist ein Hinweis im Bestätigungsvermerk des Abschlussprüfers im Teil-Urteil zum Lagebericht nach Ansicht des IDW entbehrlich. Dagegen ist nach Ansicht von EY generell ein Hinweis im Bestätigungsvermerk auf ungeprüfte Bestandteile der Rechnungslegung aufzunehmen, unabhängig davon, ob diese als solche vom Mandanten als ungeprüft gekennzeichnet wurden oder nicht.

Alternativ zu einer nichtfinanziellen Erklärung im (Konzern-)Lagebericht kann ein gesonderter nichtfinanzieller (Konzern-)Bericht erstellt werden, der auch Bestandteil eines anderen Berichts, wie z. B. eines Nachhaltigkeitsberichts, sein kann. Dieser ist entweder gemeinsam mit dem (Konzern-)Lagebericht im Bundesanzeiger offen zu legen (Option 3) oder innerhalb von 4 Monaten nach dem Bilanzstichtag auf der Internetseite des Unternehmens zu veröffentlichen, sofern der (Konzern-)Lagebericht einen entsprechenden Verweis enthält (Option 4).

Die Option 4 hat zahlreiche Auslegungs- und Anwendungsfragen entfacht. Im Folgenden werden die zentralen Ergebnisse zusammengefasst:

  • Sind Aufstellung und Abschlussprüfung von Jahresabschluss und Lagebericht einer kapitalmarktorientierten Gesellschaft (§ 264d HGB) z. B. Ende März des auf den Abschlussstichtag folgenden Jahres beendet und wird der nichtfinanzielle Bericht z. B. im April des Folgejahres erstellt, kann der Abschlussprüfer Ende März einen wirksamen Bestätigungsvermerk erteilen (obwohl er noch prüfen muss, ob ihm der nichtfinanzielle Bericht vorgelegt wurde) mit der Folge, dass der Jahresabschluss festgestellt (§ 316 Abs. 1 Satz 2 HGB) und ein Gewinnverwendungsbeschluss gefasst werden kann.
  • Spätestens am 2.5. des Folgejahres hat der Abschlussprüfer eine ergänzende Prüfung mit dem Ziel der Feststellung durchzuführen, ob ihm der nichtfinanzielle Bericht vorgelegt wurde. Falls dem Abschlussprüfer der nichtfinanzielle Bericht spätestens 4 Monate nach dem Abschlussstichtag vorgelegt wurde, bleibt der Bestätigungsvermerk unberührt. Andernfalls ist der Bestätigungsvermerk zu ergänzen (nicht: einzuschränken). Das IDW hat für die Ergänzung des Bestätigungsvermerks eine Musterformulierung entwickelt (vgl. IDW Life 2018, S. 635).
  • Die ergänzende Prüfung ist keine Nachtragsprüfung, sodass bei der ergänzenden Prüfung keine wertaufhellenden Ereignisse zu berücksichtigen sind; lediglich die Berichterstattung im Bestätigungsvermerk entspricht der einer Nachtragsprüfung (§ 317 Abs. 2 Satz 5 2. Hs. HGB).
  • Ist der nichtfinanzielle Bericht Bestandteil des Geschäftsberichts, besteht für den Abschlussprüfer die Pflicht, den nichtfinanzielle Bericht zu lesen und zu würdigen (ISA 720 E-DE).
 

Hinweis

Für Option 3 ordnet § 317 Abs. 2 Satz 5 HGB keine ergänzende Prüfung an ("Im Fall des § 289b Absatz 3 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe b …"), obwohl es auch bei Option 3 möglich ist, dass dem Abschlussprüfer zum Zeitpunkt der Erteilung des Bestätigungsvermerks der nichtfinanzielle Berichte noch nicht vorgelegt wurde. Ob dies ein redaktionelles Versehen ist, ist unklar. U. E. kann jedenfalls derzeit eine ergänzende Prüfung bei Option 3 nicht (ein-)gefordert werden.

Ob – analog zur Fristwahrung bei der Offenlegung eines Jahresabschlusses nach § 325 HGB (sog. "Nullbilanz"; vgl. zuletzt Merkt/Osbahr, DB 2018, S. 1477) – auch ein "Nullbericht" veröffentlicht werden kann, ist zweifelhaft.

5.1.2 Prüfung durch Aufsichtsrat und Abschlussprüfer

Nach dem CSR-RLUG hat der Aufsichtsrat den gesonderten nichtfinanziellen (Konzern-)Bericht (§§ 289b, 315b HGB n. F.) zu prüfen, sofern er erstellt wurde (vgl. § 171 Abs. 1 Satz 4 AktG n. F.). Falls die nichtfinanzielle Erklärung im (Konzern-)Lagebericht verortet ist, ergibt sich die Prü...

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