Bilanz Check-up 2019: Inter... / 3 Ausgewählte IASB-Projekte

3.1 Conceptual Framework for Financial Reporting

Am 29.3.2018 veröffentlichte der IASB sein überarbeitetes Rahmenkonzept. Hierbei wurden neue Kapitel zu den Themen "Bewertung", "Darstellung und Angaben" und "Abschlüsse und Berichtseinheiten" eingefügt.

Die vorherige Fassung des Rahmenkonzepts enthielt wenige Leitlinien zur Bewertung. Das überarbeitete Rahmenkonzept erläutert, welche Informationen die einzelnen Bewertungsgrundlagen bereitstellen und welche Faktoren bei der Auswahl einer Bewertungsmethode zu berücksichtigen sind.

Das neue Kapitel "Darstellung und Angaben" enthält Ausführungen zu den erstmalig eingeführten Konzepten, die beschreiben, wie Informationen in Abschlüssen darzustellen und offenzulegen sind. Außerdem sind Leitlinien zur Klassifizierung von Erträgen und Aufwendungen eingeführt worden.

"Abschlüsse und Berichtseinheiten" ist ein neues Kapitel, in dem der Umfang und die Zielsetzung von Abschlüssen dargestellt werden. Gemäß dem überarbeiteten Rahmenkonzept sind Konzernabschlüsse, nicht konsolidierte Abschlüsse und zusammengefasste Abschlüsse (combined financial statements) anerkannte Formen von Abschlüssen. Eine Berichtseinheit kann ein einzelnes Unternehmen, ein Teil eines Unternehmens oder eine Gruppe von Unternehmen sein.

Außerdem wurden u. a. auch die Definitionen von Vermögenswert und Verbindlichkeit überarbeitet. Ein Vermögenswert ist eine gegenwärtige wirtschaftliche Ressource, die aufgrund von Ereignissen der Vergangenheit in der Verfügungsmacht des Unternehmens steht. Eine wirtschaftliche Ressource ist ein Recht, aus dem ein wirtschaftlicher Nutzen generiert werden könnte. Eine Schuld ist eine gegenwärtige Verpflichtung des Unternehmens zur Übertragung einer wirtschaftlichen Ressource aufgrund von Ereignissen der Vergangenheit. Eine Verpflichtung ist eine Verantwortung, die das Unternehmen praktisch nicht umgehen kann.

Mit dem Rahmenkonzept wurden auch die "Änderungen der Verweise auf das Rahmenkonzept in IFRS Standards" veröffentlicht. Diese sind – vorbehaltlich des noch ausstehenden EU-Endorsements – für Geschäftsjahre anzuwenden, die am oder nach dem 1.1.2020 beginnen. Die Referenzen auf das Rahmenkonzept in IFRS 3 bleiben dabei unverändert. Für die Regelungen des IFRS 3 sind weiterhin die Definitionen von Vermögenswert und Verbindlichkeit aus dem Rahmenkonzept aus dem Jahr 2001 maßgeblich. Somit bestehen fortan Referenzen auf unterschiedliche Fassungen des Rahmenkonzepts. Grund hierfür ist, dass in manchen Sachverhalten die überarbeitete Definition zu einer sofortigen Ausbuchung zuvor erfasster Vermögenswerte oder Verbindlichkeiten führt, wenn diese durch einen Unternehmenszusammenschluss erworben wurden. Mit der Überarbeitung des Rahmenkonzepts sollen aber keine signifikanten Änderungen an Standards einhergehen. Der IASB behält daher den Verweis auf die alte Version bei, bis die möglichen Folgen einer Änderung analysiert sind.

3.2 DP/2018/1 – Financial Instruments with Characteristics of Equity

Der IASB hat am 28.6.2018 das DP/2018/1 "Financial Instruments with Characteristics of Equity"veröffentlicht. Im Diskussionspapier stellt der IASB seinen bevorzugten Ansatz (preferred approach) für die Klassifizierung als Eigenkapital oder Schuld vor.

Dieser sieht vor, einen Anspruch als Schuld zu klassifizieren, wenn:

  • eine unvermeidliche Verpflichtung besteht, wirtschaftliche Ressourcen zu einem anderen Zeitpunkt als der Liquidation zu übertragen (timing feature), oder
  • eine unvermeidliche Verpflichtung besteht, einen Betrag zu leisten, der unabhängig von den dem Unternehmen zur Verfügung stehenden wirtschaftlichen Ressourcen ist (amount feature)

Ist mindestens eine dieser Bedingungen erfüllt, ist das Finanzinstrument als Verbindlichkeit einzustufen. Falls keines der beiden Kriterien erfüllt ist, handelt es sich um Eigenkapital.

Der bevorzugte Ansatz kommt in den meisten Fällen zur gleichen Klassifizierung wie die bisherigen Regelungen des IAS 32. Unterschiedliche Einstufungen können sich aber z. B. bei unkündbaren festverzinslichen Vorzugsaktien mit unbedingtem Zinsaufschub bei Nichtzahlung ergeben. Gemäß IAS 32 wären diese als Eigenkapital einzustufen, da es keine Verpflichtung zur Lieferung von flüssigen Mitteln oder anderen finanziellen Vermögenswerten gibt und auch keine variable Anzahl an Anteilen übertragen wird. Der bevorzugte Ansatz würde diese Finanzinstrumente als Schuld klassifizieren, da aufgrund der festen Verzinsung eine unvermeidliche Verpflichtung zur Zahlung eines Betrags besteht, der unabhängig von den wirtschaftlichen Ressourcen des Unternehmens ist.

Der bevorzugte Ansatz wäre auch für Derivate auf eigene Eigenkapitalinstrumente anzuwenden. Für diese sieht der bevorzugte Ansatz eine Klassifizierung auf Basis des gesamten Derivats vor. Es ist dabei eine Einstufung als finanzielle Verbindlichkeit, finanzieller Vermögenswert oder als Eigenkapital möglich. Ein solches Derivat würde als finanzieller Vermögenswert oder finanzielle Verbindlichkeit eingestuft werden, wenn mindestens eine der beiden folgenden Bedingungen erfüllt ist:

  • das Derivat wird netto in bar abgerechnet (net-cash settled)
  • der N...

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