BFH Urteil vom 29.01.1952 - I 65/51 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer Gewerbesteuer

Leitsatz (amtlich)

Wegen der Abgrenzung der freien Berufstätigkeit im Sinne des § 18 Absatz 1 Ziffer 1 EStG von der gewerblichen Tätigkeit tritt der I. Senat der Auffassung des IV. Senats bei - vgl. IV 200/51 U vom 12. September 1951 (BStBl 1951 III S. 197)-.

Wird die wirtschaftsprüfende oder steuerberatende Tätigkeit in Form einer KG ausgeübt, so ist in der Regel eine gewerbliche Tätigkeit anzunehmen.

Normenkette

EStG § 18 Abs. 1 Nr. 1, § 15/1, § 15/2; GewStG § 2/2

Tatbestand

Streitig ist die Gewerbesteuerpflicht 1946 einer KG, die Wirtschaftsprüfung und Steuerberatung betreibt.

Wegen des Sach- und Rechtsverhältnisses wird auf den Bescheid vom 28. September 1951 verwiesen. Die Ausführungen des Komplementärs der Beschwerdeführerin (Bfin.) und des Bevollmächtigten geben dem Senat keinen Anlaß, von dem Bescheid abzuweichen. Dessen Begründung wird aufrechterhalten und hier übernommen.

Entscheidungsgründe

In der mündlichen Verhandlung sind die häufig geltend gemachten Bedenken gegenüber der Rechtsprechung über die Abgrenzung der freien Berufstätigkeit von der gewerblichen Tätigkeit wiederholt worden. Der Senat hält an der Auffassung seines Bescheides vom 28. September 1951 fest, daß die Aufnahme einer Berufsart in den Katalog des § 18 Absatz 1 Ziffer 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) noch nicht zwingend das Vorhandensein eines Gewerbebetriebes ausschließt, ebenso daß es für die Frage, ob durch die Beschäftigung von Angestellten die persönliche Arbeitskraft des Berufsträgers vervielfältigt oder ersetzt wird, auf die Gleichartigkeit und nicht auf die Gleichwertigkeit der Beschäftigung der Hilfskräfte mit der Tätigkeit des Berufsträgers entscheidend ankommt. Der Begriff der Gleichwertigkeit trägt ein so starkes Moment der Subjektivität in sich, daß seine Anwendung als Abgrenzungsmaßstab praktisch dazu führen würde, in der Arbeit einer Hilfskraft niemals eine dem Berufsträger gleichwertige Tätigkeit zu sehen, mag der Angestellte noch so tüchtig und selbständig sein. Es ist auch nicht möglich, wie es der Vertreter der Bfin. fordert, die sogenannten "routinemäßigen" Arbeiten als steuerunschädlich auszuscheiden. Derartige Arbeiten sind der Tätigkeit des Wirtschaftsprüfers gleichartig und daher in der Regel steuerschädlich. Allerdings sind die routinemäßigen Arbeiten zu unterscheiden von der rein mechanischen Tätigkeit, wie der Beleg- und übertragungskontrolle oder der rechnerischen Nachprüfung. Diese sind, wie in dem Bescheid ausgeführt ist, steuerunschädlich.

Daß durch die Beschäftigung der Hilfskräfte die Grenze der freien Berufstätigkeit im Streitfalle überschritten ist, hat das Finanzgericht nach den gesamten Verhältnissen des Falles unter eingehender Würdigung bejaht. Es hat die Tätigkeiten der Hilfsarbeiter auf ihre Gleichartigkeit mit der Arbeit des Berufsträgers geprüft. Es kann nicht festgestellt werden, daß das Finanzgericht bei seiner Würdigung von irrigen Rechtsanschauungen oder unrichtigen tatsächlichen Feststellungen ausgegangen ist. Soweit seine Ansicht, z. B. hinsichtlich der Frage der Ausschaltung von rein mechanischen Arbeiten, nicht geteilt werden kann, beruht die Entscheidung nicht auf ihr. Es kann auch kein wesentlicher Verfahrensverstoß anerkannt werden, den die Bfin. in unzureichender Prüfung und Ermittlung des Sachverhalts sehen will. Die Steuerpflichtige hatte Gelegenheit genug, ihre Verhältnisse eingehend darzulegen. Es steht dem Gericht zu, den Umfang der Beweiserhebung zu bestimmen.

Das Ergebnis des Finanzgerichts war aufgrund seiner freien Beweiswürdigung möglich. Dabei braucht nicht geprüft zu werden, ob es zu seiner Auffassung hat kommen müssen. Ausschlaggebend wird die Entscheidung des Senats davon beeinflußt, daß im vorliegenden Falle der Berufsträger in Form einer im Handelsregister eingetragenen KG seine Geschäfte getätigt hat. Zwar ist bei den Kommanditgesellschaften die Annahme eines Gewerbebetriebes nicht zwingend an die Rechtsform gebunden. Vielmehr müssen die Gesellschafter Unternehmer (Mitunternehmer) eines Gewerbebetriebes sein (§ 2 Absatz 2 Ziffer 1 des Gewerbesteuergesetzes - GewStG -). Die Steuerpflichtige ist aber eine KG, die die Wirtschaftsprüfung und Steuerberatung zum Gegenstande hat. Es kann dem Angehörigen einer solchen Berufsart unterstellt werden, daß er, wenn er sich im Handelsregister eintragen läßt und die Eintragung aufrechterhält, damit bewußt zum Ausdruck bringt, daß er nicht einen freien Beruf, sondern ein Handelsgewerbe betreiben will. Ein derartiger Berufsträger kann nicht erwarten, daß ihm dieser Umstand bei der Beurteilung der Steuerpflicht nicht in steuerschädlicher Weise ausgelegt wird.

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Anlage / Bescheid vom 28. 9. 1951

Streitig ist die Gewerbesteuerpflicht 1946 einer KG, die Wirtschaftsprüfung und Steuerberatung betreibt.

Gesellschafter der KG waren die Wirtschaftsprüfer und Steuerberater A. und B. als persönlich haftende Gesellschafter, Wirtschaftsberater C. als Kommanditist. Die Tätigkeit der Gesellschafter B. und C. für die Gesellschaft ruhte im Streitjahr, weil sie sich in der Ostzone bzw. in Berlin aufhielten und die Gesellschaft dort nicht zugelassen war.

Bei der Steuerpflichtigen waren während des Jahres 1946 drei Diplom-Kaufleute als Prüfer (Revisoren) gegen Bruttomonatsgehälter von 450 bis 500 RM beschäftigt. Zwei von ihnen hatten während des letzten Krieges vor der Einberufung zur Wehrmacht Teilprüfungen des Wirtschaftsprüferexamens abgelegt. Ferner bearbeitete ab Juni 1946 ein schwer kriegsbeschädigter Wirtschaftsprüfer Steuerangelegenheiten gegen ein Bruttogehalt von 600 RM monatlich.

Sämtliche Angestellten waren in den Jahren 1928 bis 1933 Diplom-Kaufleute geworden. Mit einer Ausnahme waren sie schon vor dem Kriege langjährig als Revisoren bei der Beschwerdeführerin (Bfin.) tätig gewesen (je einer seit 1934, 1935, 1938). Außerdem arbeiteten bei der Bfin. zwei Sekretärinnen und ab Oktober ein Lehrling.

Die englische Leitung des Industriewerks X, das von dem Komplementär A. geprüft und steuerlich beraten wurde, gab diesem im Jahre 1946 einen Wirtschaftsprüfer bei. Er war Auskunftsperson für die Militärregierung (Property-Control) und stellte für diese Untersuchungen an. Seine Vergütung wurde vom Werk getragen und lief bei der Bfin. lediglich durch. Seine Arbeiten waren für die Prüfungen eine Stütze. Er war aber von der Bfin. nicht angestellt und arbeitete auch nicht unmittelbar für sie.

Der Komplementär A. der KG hat 1946 eine Geschäftsstelle in der Verwaltung für Ernährung, Landwirtschaft und Forsten in wirtschaftlichen und steuerlichen Fragen beraten. Durch diese Geschäftsverbindung erhielt die Gesellschaft auch Prüfungs- und Beratungsaufträge.

Die Bfin. führte während 9 Monaten des Jahres 1946 bei 21 Firmen der ...industrie und bei 6 anderen kleinen Firmen Prüfungen und Steuerberatungen durch. Die Prüfung erstreckte sich im wesentlichen auf die Ordnungsmäßigkeit der Buchführung, Rechnungslegung und Bilanzierung sowie die Einhaltung der Anordnungen der Geschäftsstelle. Der Komplementär A. der Gesellschaft gab den angestellten Prüfern genaue Richtlinien für die Aufstellung der Prüfungsberichte, bearbeitete und überprüfte die von den Prüfern aufgestellten Berichte vor der Fertigstellung. Sämtliche wichtigen Verhandlungen bei den Fabriken führte er persönlich. Insbesondere berichtete er in den Vorstands- und Aufsichtsratssitzungen sowie in den Generalversammlungen der Firmen.

In den übrigen 3 Monaten des Jahres 1946 wurde die Buchführung und der Jahresabschluß des Industriewerks und einiger diesem nahestehenden Firmen geprüft. Von den Prüfern wurden die laufenden Eintragungen in den Geschäftsbüchern und die Inventur kontrolliert, während der Komplementär den Prüfungsbericht bearbeitete und alle wichtigen Verhandlungen sowie die gesamte Steuerberatung durchführte.

Das Finanzamt zog die Bfin. zur Gewerbesteuer 1946 heran. Es hat zur Prüfung des Werks außer dem Komplementär nur eine hochqualifizierte Arbeitskraft als gewerbesteuerschädlich angesehen. In der Beschäftigung der übrigen drei qualifizierten Arbeitskräfte hat es eine Vervielfältigung der Berufstätigkeit des Betriebsinhabers gesehen.

Die Bfin. vertrat unter Hinweis auf Gutachten von Berufsorganisationen der Wirtschaftsprüfer und Steuerberater zur Frage der Gewerbesteuerpflicht der wirtschafts- und buchführenden sowie der steuerberatenden Berufe den Standpunkt, durch die Anerkennung der Wirtschaftsprüfer und Steuerberater als freie Berufe in § 18 Absatz 1 Ziffer 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) sei nach dem eindeutigen Willen des Gesetzgebers Gewerbesteuerfreiheit gegeben. Dieser Grundsatz sei unabhängig davon, ob und in welchem Umfange Hilfskräfte beschäftigt würden. Drei Diplom-Kaufleute hätten in der Vorbereitung auf das Wirtschaftsprüferexamen gestanden. Die Bfin. macht weiter geltend, bei Wirtschaftsprüfungen seien mindestens 75 % der erforderlichen Arbeiten untergeordneter Natur. So das Vergleichen der Belege mit den Buchungen, das Abstimmen der Kreditoren und Debitoren, das Vergleichen der übertragungen, das Feststellen der Richtigkeit der Rechenarbeit sowie der übereinstimmung der Inventurbestände mit den Lagerkarten und dergl. Diese Arbeiten könnten auch von nichtqualifizierten Kräften, z. B. von jedem Buchhalter geleistet werden. Im Verhältnis zu der Tätigkeit eines hochqualifizierten Wirtschaftsprüfers hält die Bfin. die gleichgeartete Tätigkeit selbst hochqualifizierter Hilfskräfte stets für eine untergeordnete. Der Großauftrag für die Prüfung des Industriewerks usw. habe in der erforderlichen kurzen Zeit von drei Monaten nicht mit einfachen Hilfskräften neben einem qualifizierten Prüfer durchgeführt werden können. Hierzu seien vier bis fünf gehobene außer den einfachen Hilfskräften erforderlich gewesen.

Die Prüfung der Fabriken hätte von dem Komplementär ohne die drei Prüfer erledigt werden können. Diese seien bei den 27 Auftraggebern nur deshalb eingesetzt worden, weil sie zur Durchführung des Großauftrages vorhanden gewesen seien.

Die Berufung hatte keinen Erfolg. Die Rechtsbeschwerde ist nicht begründet.

Die obersten Steuergerichte haben sich vielfach mit der Frage der Gewerbesteuer der freien, insbesondere der wirtschaftsprüfenden, buchführenden und steuerberatenden Berufe beschäftigen müssen (Urt. des Reichsfinanzhofs VI 568/38 vom 8. März 1939, Slg. Bd. 46 S. 258 = Reichssteuerblatt - RStBl - 1939 S. 57; VI 264/42 vom 3. Februar 1943 Slg. Bd. 53 S. 141 = RStBl 1943 S. 434, sowie die dort zitierten Entscheidungen VI 227/40 vom 26. Februar 1941, RStBl 1941 S. 393 und VI 199/40 vom 27. August 1941, Slg. Bd. 50 S. 337 = RStBl 1941 S. 721; Urt. des Obersten Finanzgerichtshofs VI 6/47 vom 10. Dezember 1947, Ministerialblatt des Bundesministers der Finanzen - MinBlFin. - 1950 S. 328 = Amtsblatt des Württ.-Bad. Finanzministers - WBFMBl - 1948 S. 94; IV 80/49 S vom 18. April 1950, MinBlFin. 1950 S. 346, Amtsblatt des Bayer. Staatsministeriums der Finanzen 1950 S. 242, WBFMBl 1950 S. 275, Steuerblatt für das Land Niedersachsen 1950 S. 265). In diesen Urteilen sind die Grundsätze über die Grenzziehung zwischen der freien Berufstätigkeit i. S. des § 18 Absatz 1 Ziffer 1 EStG und der gewerblichen Tätigkeit aufgestellt. Danach ist die Grenze der freien Berufstätigkeit überschritten, wenn die persönliche Arbeitskraft des Berufsträgers für die Bewältigung der anfallenden Arbeiten nicht ausreicht und der Berufsträger Angestellte beschäftigt, durch die seine Arbeitskraft wenigstens teilweise ersetzt oder vervielfältigt wird. Der erkennende Senat hält an diesen Grundsätzen fest. Damit wird die von der Bfin. übernommene Auffassung aus den Kreisen der Berufsvertretungen und des Schrifttums abgelehnt, daß in der Aufnahme einer Berufsart in das Verzeichnis des § 18 Absatz 1 Ziffer 1 EStG die volle und bedingungslose Anerkennung der Gewerbesteuerfreiheit für jeden Angehörigen dieser Berufsart begründet sei, ohne Rücksicht auf die Art der Berufsausübung, insbesondere ohne Rücksicht auf Zahl und Art der Beschäftigung der Arbeitskräfte (vgl. hierzu Gutachten der Hauptkammer für das Wirtschaftsprüfungs- und Treuhandwesen Düsseldorf, Gutachten des Fachausschusses für Steuerberater und Wirtschaftsprüfer der Kammer für Steuerberater und Helfer in Steuersachen in Bayern e. V. vom 15. März 1950, Mitteilung der Kammer für Steuerberater für die britische Zone Bezirk Hannover, sowie Spitaler, Betrieb 1948 Nr. 34 S. 301 ff., Finanzrundschau 1950 S. 151, Flume, Der Betrieb 1950 Nr. 48 S. 564 endlich der Artikel "Zur Gewerbesteuerfreiheit der freien Berufe" in: Die Wirtschaftsprüfung 1951 Nr. 1 S. 10 ff. Nr. 5 S. 112). Es kann somit nicht anerkannt werden, daß grundsätzlich die Heranziehung von Wirtschaftsprüfern oder Steuerberatern zur Gewerbesteuer dem Gesetze widerspreche. Mit dieser Stellungnahme ist es unvereinbar, daß die steuerliche Beurteilung sich etwa nach der übernahme der Verantwortung durch den Berufsträger für die Arbeiten der Angestellten zu richten habe. "Die alleinige und volle Verantwortung gegenüber der öffentlichkeit" (Wirtschaftsprüfung 1950 S. 10) verhindert demnach die Gewerbesteuerpflicht nicht ohne weiteres. Auch dem Vorschlag vermag der Senat nicht zu folgen, daß entscheidend sein soll, ob die Tätigkeit der Hilfskräfte ihre "Integration" in der Person des freiberuflich Tätigen findet (vgl. Der Betrieb 1950 S. 564). Mit dem Ausdruck "Integration" läßt sich u. U. die Tätigkeit auch des höchstqualifizierten Mitarbeiters noch als untergeordnet behaupten. Es ist mithin auch nicht die Prüfung eines Unternehmens durch einen angestellten Prüfer als eine Leistung des Berufsträgers selbst anzusehen, wenn er für die Prüfungstätigkeit und für die Aufstellung des Prüfungsberichts Anleitungen erteilt, die Prüfung überwacht, den Bericht nach Fertigstellung überprüft und u. U. überarbeitet. In derartigen Fällen hat regelmäßig der Revisor (Prüfer) den überwiegenden Anteil an dem Prüfungsgeschäft, ersetzt durch seine Tätigkeit die Arbeitskraft des Berufsträgers in wesentlichen Teilen und vervielfältigt sie. Ist mit einer solchen Prüfungstätigkeit mehr als ein Mitarbeiter des Berufsträgers höherer Art befaßt, so ist in der Regel, d. h. abgesehen von Großfällen oder der Beschäftigung von in der Vorbereitung befindlichen Angestellten, die Grenze der freien Berufstätigkeit überschritten. Die über einen qualifizierten Mitarbeiter hinausgehenden Kräfte dürfen also keine Tätigkeit ausüben, die nach der Verkehrsauffassung ihrem Wesen nach Aufgabe des freien Berufes ist. Ob im einzelnen Falle die Grenzen der freiberuflichen Betätigung überschritten werden, ist aufgrund freier Tatsachen- und Beweiswürdigung anhand der gesamten Verhältnisse dieses Falles zu würdigen. Dabei ist das Gesamtbild entscheidend. Es ist mehrfach in Entscheidungen zum Ausdruck gekommen, für den Begriff des freien Berufes sei es wesentlich, daß seine Tätigkeit hauptsächlich auf der persönlichen Arbeitskraft des Berufsträgers beruht. Die Unterstützung des Berufsträgers durch Hilfskräfte ist jedoch dabei nicht als ausgeschlossen bezeichnet. Unschädlich ist daher nicht nur die Beschäftigung von Hilfskräften, die im wesentlichen mechanische oder technische Vorrichtungen besorgen (Maschinenschreiben, Rechenarbeiten, Beleg- und übertragungskontrolle) oder von Personen, die sich in der Berufsausbildung befinden. Es können auch vorgebildete Kräfte eingesetzt sein. Die Verwendung der Hilfskräfte darf aber einen begrenzten Umfang nicht überschreiten. Der Berufsträger darf ferner bei umfangreichen Aufträgen, die er selbst bei Ausschöpfung seiner gesamten Arbeitskraft und unter Heranziehung von Hilfskräften für untergeordnete Arbeiten innerhalb eines angemessenen Zeitraumes nicht erledigen kann, in begrenztem Umfang weitere Hilfskräfte, auch solche qualifizierter Art einsetzen und insoweit seine eigene Arbeitskraft vervielfachen, ohne gewerbesteuerpflichtig zu werden. Diesen Standpunkt hat bereits die obengenannte Entscheidung VI 568/38 eingenommen und der IV. Senat des Bundesfinanzhofs in mehreren unveröffentlichten Entscheidungen bestätigt (vgl. auch das zur Veröffentlichung freigegebene Urteil IV 200/51 U vom 12. September 1951). Der Reichsfinanzhof hat dies damit begründet, daß der Berufsträger schwerlich alle Einzelheiten selbst ermitteln und durchsehen könne. Die Hilfskräfte leisteten daher nur Vorarbeiten für das Gutachten des Berufsträgers.

Der Senat hält die Anwendung der hierin zutagetretenden Auffassung über die Grenzen der freien Berufstätigkeit auch weiterhin für geboten. Diese Auslegung läßt aber nicht zu, allgemein die Beschäftigung von fünf qualifizierten Mitarbeitern als steuerunschädlich anzuerkennen, wie es nach den Angaben der Bfin. das Bundeswirtschaftsministerium nach Vorschlag der Hauptkammer für das Wirtschaftsprüfer- und Treuhandwesen in Düsseldorf genehmigt haben soll. Es muß daran festgehalten werden, daß - abgesehen von Mitarbeitern, die in der Ausbildung stehen - über einen qualifizierten Angestellten hinaus, dessen Beschäftigung regelmäßig schon aus Gründen der Vertretung zuzugestehen sein wird, nur ausnahmsweise, z. B. beim Vorliegen besonders großer Einzelaufträge, die Zahl von mehr als einem qualifizierten Angestellten steuerunschädlich ist. Für die steuerliche Beurteilung kann nicht ohne weiteres maßgebend sein, was der Berufsstand und seine Aufsichtsbehörde genehmigt haben. Ihre Anschauungen verdienen zwar Berücksichtigung, entscheidend ist aber die allgemeine Verkehrsanschauung über den Berufsträger. Daher sind die Ausführungen des Finanzgerichts nicht von der Hand zu weisen, daß die Wirtschaft, insbesondere die zu prüfenden Gesellschaften erwarten, im wesentlichen durch den Berufsträger selbst geprüft zu werden. Die Mitwirkung des Berufsträgers im einzelnen Falle muß also wesentlich sein. Sie darf sich nicht auf die Anleitung für das Prüfungsgeschäft, die Nachprüfung und Besprechung, allenfalls überarbeitung des Prüfungsberichts beschränken. Damit kommt zum Ausdruck, daß die selbstverständliche übernahme der Verantwortung durch den Berufsträger die Grenzlinie nicht bilden kann. Vielmehr bleibt die persönliche Arbeitskraft des Berufsträgers bei der Würdigung des einzelnen Falles regelmäßiger Maßstab der Betrachtung.

Wird die vorliegende Entscheidung auf diese allgemeinen Grundgedanken hin überprüft, so kann festgestellt werden, daß dem Finanzgericht kein Rechtsirrtum in den Grundsatzfragen unterlaufen ist. Soweit das Urteil über die dargelegten Grundsätze hinausgeht, beruht das Urteil nicht auf ihnen. Vom Finanzgericht ist in großzügiger Auslegung die Großprüfung des Industriewerks und seiner Tochter- bzw. Nebengesellschaften als eine einheitliche Aufgabe anerkannt, die an sich die Hinzuziehung mehrerer qualifizierter Kräfte rechtfertigt. Die weitere Feststellung des Finanzgerichts, daß durch die Zuziehung der qualifizierten Hilfskräfte zur Prüfung und Abfassung der wesentlichsten Teile der Berichte für die 21 Fabriken und die sechs kleineren Betriebe die Arbeitskraft des Berufsträgers (des persönlich haftenden Gesellschafters), zum mindesten teilweise ersetzt und vervielfacht werde, ist nicht zu beanstanden. Sie steht mit dem Akteninhalt nicht in Widerspruch. Diese Tatsache trägt für sich die Entscheidung.

Wenn die Bfin. entgegenhält, die Prüfer hätten für den als unschädlich zugelassenen Großfall ohnedies zur Verfügung gestanden, sie habe diese Leute außerhalb der Beschäftigung mit dem Großfall nicht beschäftigungslos lassen können, so muß dieser Umstand für die steuerliche Beurteilung ausscheiden. Maßgebend sind die tatsächlichen Vorgänge ohne Berücksichtigung der Beweggründe. Die Bfin. bestreitet selbst nicht, daß die Prüfungen in den Fabriken und den sonstigen kleineren Betrieben von den drei Diplom-Kaufleuten, nicht von dem Berufsträger selbst vorgenommen wurden, und daß die Prüfungsberichte von den Revisoren, im wesentlichen selbständig, nach Anleitung des Berufsträgers erstellt wurden. Damit ist erwiesen, daß die wesentliche Tätigkeit bei der Prüfung dieser Kunden bei den Prüfern (den "Revisoren") liegt. Die überarbeitung und überprüfung der Prüfungsberichte durch den Berufsträger machen die Berichte nicht zu seiner eigenen Leistung, mag er auch nach außen die volle Verantwortung tragen. In Anbetracht des Umstandes, daß der Gesellschafter noch die Beratung der Reichsstelle und den Großauftrag übernommen hatte, ist auch die Feststellung des Finanzgerichts zutreffend, daß die Durchführung der Prüfungen in diesen Fällen die Arbeitskraft des Berufsträgers überschritten hatte. Durch die Tätigkeit der drei Diplom-Kaufleute ist somit mit Recht die Arbeitskraft des Berufsträgers als vervielfältigt, die Grenze der freien Berufstätigkeit als überschritten angesehen und die Gewerbesteuerpflicht mit Recht bejaht.

Dem Antrag der Bfin., die Tätigkeit der zwei Prüfer, die vor Jahren Teilprüfungen des Wirtschaftsprüferexamens gemacht haben, als Ausbildung zum Wirtschaftsprüferexamen als steuerunschädlich anzuerkennen, kann nicht entsprochen werden. Dies wird durch die Angabe der Bfin. ausgeschlossen, daß die beiden Diplom-Kaufleute die Fortsetzung des Examens zurückgestellt haben. Damit ist das Ausbildungsstadium unterbrochen. Die Prüfer sind als vollwertige Revisoren eingesetzt. Sie ersetzen, wie das Finanzgericht ohne Rechts- oder Tatsachenverstoß festgestellt hat, aufgrund ihrer langjährigen Erfahrungen und Tätigkeit in der Gesellschaft die Arbeitskraft des Berufsträgers in einem wichtigen Sektor. Es ist auch nicht angängig, die Handhabung bei anderen Berufen, wie z. B. bei ärzten, heranzuziehen. Denn eine schwere Operation erfordert sachverständige Mitarbeiter höheren Grades, ohne daß die Operation als die Tätigkeit eines anderen als des operierenden Arztes gilt. Die oben angeführten allgemeinen Grundsätze gelten für die freien Berufe anderer Art ebenfalls. So hat sie der IV. Senat des Bundesfinanzhofs in seinem zur Veröffentlichung freigegebenen Urteil IV 110/51 vom 26. September 1951 auf freie Architekten angewendet. Es wird demnach im Rahmen der allgemeinen Grundsätze und der allgemeinen Verkehrsanschauung für jede Berufsart eine Grenze der freien beruflichen Betätigung gefunden werden müssen. Dabei wird der Anschauung des Berufsstandes dann keine entscheidende Bedeutung beizumessen sein, wenn sie der allgemeinen Verkehrsauffassung nicht oder nicht voll entspricht. Auch unter den Angehörigen des Wirtschaftsprüfer- und Steuerberaterberufes besteht keine einheitliche Anschauung über die Zahl der zuzulassenden qualifizierten Mitarbeiter. Jedenfalls kann nicht festgestellt werden, daß für den Beruf der Wirtschaftsprüfer und Steuerberater sich eine einheitliche berufsethische Auffassung über die Zulässigkeit von vollausgebildeten Mitarbeitern entwickelt habe, wie bei den Rechtsanwälten, mit denen die Wirtschaftsprüfer und Steuerberater im Hinblick auf Ausbildung und Tätigkeit am besten verglichen werden. Wenn z. B. im vorliegenden Falle der Berufsträger bei der Beurteilung der Frage, ob die Grenze der freien Berufstätigkeit überschritten ist, davon ausgeht, daß der freiberuflich Tätige in seiner Person den Integrationspunkt für die Tätigkeit aller seiner Mitarbeiter bilde, so ist der Rechtsbegriff des freien Berufes i. S. des Steuerrechts verkannt. Die Prüfungen bei den Fabriken dürfen also nicht etwa wegen ihrer Gleichförmigkeit und Problemlosigkeit für die Beurteilung der Vervielfachung der Arbeitskraft des Berufsträgers ausscheiden. Auch kann mit dem Finanzgericht nicht anerkannt werden, daß diese Aufträge wegen der Betriebsähnlichkeit als einheitlicher Großauftrag zu betrachten sind. Es genügt ferner nicht, daß der Berufsträger bei dem einzelnen Auftrag lediglich "mitarbeitet" und die Hauptarbeit dem qualifizierten Angestellten überläßt. Schließlich kann nicht zugegeben werden, daß eine ungenügende Sachaufklärung gegeben ist, nachdem die für die Entscheidung wesentlichen Punkte auf den eigenen Angaben der Bfin. beruhen.

Somit rechtfertigt sich die kostenfällige Zurückweisung der Rechtsbeschwerde.

Fundstellen

Haufe-Index 423338

BStBl III 1952, 99

BFHE 1953, 252