BFH Urteil vom 28.10.1964 - IV 143/62 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer

Leitsatz (amtlich)

Bodenschätze im Sinne des § 17 a EStG konnten auch in der Zeit vom 1. Januar 1955 bis 31. Dezember 1957 höchstens mit den Anschaffungskosten in ein Betriebsvermögen eingebracht werden, und zwar auch dann, wenn der Teilwert höher war. An der im Urteil IV 150/58 U vom 30. Juni 1960 (BStBl 1960 III S. 346) vertretenen abweichenden Auffassung wird nicht mehr festgehalten.

Normenkette

EStG § 6 Abs. 1 Ziff. 5, § 17a

Tatbestand

Der beschwerdeführende Ehemann (Bf.), der eine Kiesbaggerei betrieb, führte im Streitjahr 1956 seinem Betrieb 4 Morgen Land mit anstehenden Kiesvorkommen zu; das Land hatte er vor dem 21. Juni 1948 im Erbgang erworben und bis zu seiner überführung in das Betriebsvermögen durch Verpachtung an Landwirte genutzt. In der Bilanz vom 31. Dezember 1956 bewertete er den Zugang mit 60 000 DM und nahm gleichzeitig eine Abschreibung für Substanzverlust in Höhe von 22 500 DM vor.

Die um die Jahreswende 1960/61 durchgeführte Betriebsprüfung führte zur Anerkennung dieses Wertansatzes, wobei 10 000 DM auf den Grund und Boden und 50 000 DM auf das Kiesvorkommen verrechnet wurden. Die überführung der 4 Morgen Land in das Betriebsvermögen sah das Finanzamt als eine Veräußerung an und errechnete für das Kiesvorkommen gemäß § 17 a EStG 1955 einen Veräußerungsgewinn von 50 000 DM.

Der Einspruch des Bf. gegen den endgültigen Bescheid vom 5. Mai 1961 blieb ohne Erfolg. Die Berufung führte zu einer Herabsetzung der Steuer. Das Finanzgericht begründete seine Entscheidung wie folgt. Steuerpflichtig nach § 17 a EStG sei die Veräußerung, d. h. die entgeltliche übertragung des wirtschaftlichen Eigentums an Bodenschätzen, nicht aber ihre überführung vom Privat- in das Betriebsvermögen. Diese stelle keine Veräußerung dar, belasse vielmehr die Bodenschätze bei dem gleichen Eigentümer, so daß eine Realisierung der vom Gesetz der Steuer unterworfenen Wertsteigerung nicht eintrete. Die gegenteilige Ansicht, die die Einlage von Bodenschätzen als Veräußerung im Sinne des § 17 a EStG gewertet wissen wolle, verweise auf § 6 Abs. 1 Ziff. 5 EStG (Bewertung von Einlagen mit dem Teilwert), der eine Erfassung der während der privaten Besitzzeit eingetretenen Wertsteigerung ausschließe. Zutreffend sei aber nur der Grund und Boden mit dem Teilwert anzusetzen, das Kiesvorkommen dagegen als ein selbständiges Wirtschaftsgut (Mineralgewinnungsrecht nach § 58 BewG) mit den Anschaffungskosten, dessen überführung in das Betriebsvermögen vom Betrieb her gesehen eine Anschaffung darstelle. Die Anschaffungskosten seien gleich dem Wert, mit dem es bei der letzten Einheitsbewertung des Grundstücks erfaßt worden sei, d. h. im Streitfalle gleich 0 DM (Urteil des Bundesfinanzhofs IV 186/56 U vom 9. Mai 1957, BStBl 1957 III S. 246, Slg. Bd. 65 S. 32). Damit entfalle die Annahme eines Veräußerungsgewinns wie auch die Abschreibung für Substanzverlust.

Mit ihrer Rb. machen die beschwerdeführenden Eheleute geltend, das dem Betrieb zugeführte Land bilde als Kiesland eine wirtschaftliche Einheit, die nicht in Grund und Boden (Deckgebirge) und Kiesvorkommen aufgeteilt werden dürfe. Als wirtschaftliche Einheit sei es, da es mehr als drei Jahre vor seiner Einlage in das Betriebsvermögen erworben worden sei, mit dem Teilwert anzusetzen. Wolle man dem nicht folgen, so müsse der auf den 31. Dezember 1956 mit 10 000 DM angesetzte Wert des Grund und Bodens nach Verkauf des abgeräumten Mutterbodens auf den niedrigeren Teilwert abgeschrieben werden.

Entscheidungsgründe

Die Rb. ist nicht begründet.

Nach § 6 Abs. 1 Ziff. 5 EStG 1955 sind Einlagen mit dem Teilwert für den Zeitpunkt der Zuführung anzusetzen; sie sind höchstens mit den tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen, wenn das zugeführte Wirtschaftsgut innerhalb der letzten drei Jahre vor dem Zeitpunkt der Zuführung angeschafft oder hergestellt worden ist. Danach bleiben grundsätzlich Wertsteigerungen für die Besteuerung außer Betracht, die das eingelegte Wirtschaftsgut während einer längeren als dreijährigen Zugehörigkeit zum Privatvermögen des Steuerpflichtigen erfahren hat.

Nach § 17 a EStG 1955 gehört zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb auch der Gewinn aus der Veräußerung von Bodenschätzen, die nicht zu einem land- und forstwirtschaftlichen oder gewerblichen Betriebsvermögen gehören.

Grundsätzlich setzt, wie das Finanzgericht mit Recht ausgeführt hat, eine Veräußerung einen Wechsel des Eigentümers und ein Veräußerungsgewinn eine Realisierung der zwischenzeitlich eingetretenen Wertsteigerung voraus. Die Einlage eines im Privatvermögen geführten Wirtschaftsgutes in das Betriebsvermögen erfüllt diese Voraussetzungen nicht. Solange das Gesetz aber die während der Zugehörigkeit eines Wirtschaftsgutes zum Privatvermögen eingetretene Wertsteigerung dieses Wirtschaftsgutes steuerlich erfaßt (vgl. für die Zeit bis 1954 § 36 EStDV, Urteil des Bundesfinanzhofs IV 186/56 U, für 1955 bis 1957 § 17 a EStG; die Vorschrift des § 17 a EStG ist erst mit Wirkung vom 1. Januar 1958 ab ersatzlos aufgehoben worden), ist es nicht angängig, daß der Steuerpflichtige diese Wertsteigerung dadurch der Besteuerung entzieht, daß er das Wirtschaftsgut zum Teilwert in das Betriebsvermögen überführt.

Wie der Bundesfinanzhof im Urteil IV 26/62 S vom 21. Februar 1964 (BStBl 1964 III S. 188, Slg. Bd. 78 S. 490) ausgeführt hat, war es für jeden erkennbar nicht der Sinn der änderung des § 6 Abs. 1 Ziff. 5 EStG 1953, die während der privaten Besitzzeit einer wesentlichen Beteiligung eingetretene Wertsteigerung durch Einlage der Beteiligung in ein Betriebsvermögen zum Teilwert der Besteuerung zu entziehen. Dasselbe hat für die während der privaten Besitzzeit von Bodenschätzen eingetretene Wertsteigerung zu gelten. Die für das Verhältnis von § 6 Abs. 1 Ziff. 5 EStG 1955 zu § 17 EStG gemachten Ausführungen im Urteil IV 26/62 S gelten auch für das Verhältnis dieser Vorschrift zu § 17 a EStG.

Es ist deshalb davon auszugehen, daß die änderung des § 6 Abs. 1 Ziff. 5 EStG 1953 den Fall der Einlage von Bodenschätzen nicht umfaßt und die so im Gesetz entstandene Regelungslücke in der Weise auszufüllen ist, daß § 6 Abs. 1 Ziff. 5 in der Fassung des EStG 1953 auf diese Fälle weiter angewendet wird. Denn nur bei Einlage der Bodenschätze mit den Anschaffungskosten bleibt die Steuerpflicht der während der Zugehörigkeit zum Privatvermögen eingetretenen Wertsteigerung sichergestellt. Für die Behandlung der Einlage als Veräußerung im Sinne des § 17 a EStG ist kein Raum, weil der Systematik des Gesetzes und dem Grundgedanken des § 17 a EStG durch Einschränkung des § 6 Abs. 1 Ziff. 5 EStG 1955 Rechnung getragen werden kann.

Damit fallen im Streitfall im Ergebnis der Veräußerungsgewinn sowie die Absetzung für Substanzverlust fort.

Soweit im Urteil des Senats IV 150/58 U vom 30. Juni 1960 (BStBl 1960 III S. 346, Slg. Bd. 71 S. 259) eine abweichende Auffassung vertreten wurde, kann sie nach dem Ergehen des Urteils IV 26/62 S nicht mehr aufrechterhalten werden. Einlage und Betriebseröffnung sind hinsichtlich der aus dem Privatvermögen ins Betriebsvermögen überführten Wirtschaftsgüter gleichzubehandeln.

Soweit der Bf. im Schriftsatz vom 23. März 1962 wegen Abräumung und Verkaufs des Mutterbodens eine Abschreibung des Wertansatzes für den Grund und Boden auf den niedrigeren Teilwert begehrt, konnte er im Rechtsbeschwerdeverfahren nicht mehr gehört werden, da er sein Begehren bisher weder im Einspruchsverfahren noch im Verfahren vor dem Finanzgericht geltend gemacht hat (Urteil des Reichsfinanzhofs III A 116/34 vom 5. Juli 1934, RStBl 1934 S. 983, und des Bundesfinanzhofs V 230/59 vom 27. September 1962, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1963 S. 91).

Fundstellen

Haufe-Index 411411

BStBl III 1965, 45

BFHE 1965, 125

BFHE 81, 125

BB 1965, 25

DB 1965, 56

DStR 1965, 44