BFH Urteil vom 23.01.1964 - IV 428/60 S

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer

Leitsatz (amtlich)

Wird in einem betrieblich genutzten Grundstück die Zentralheizung von Koks- auf ölfeuerung umgestellt, so sind die Kosten Herstellungsaufwand, es sei denn, die Heizungsanlage, insbesondere der Feuerungskessel seien durch Abnutzung derart unbrauchbar geworden, daß ohne die Erneuerung die Heizung nicht mehr hätte betrieben werden können.

Eine gesonderte AfA kann für die Umstellungskosten anerkannt werden, wenn die Zentralheizungsanlage als solche neben dem Grundstück als besonderes Wirtschaftsgut bilanziert wird. Ist bis zum Zeitpunkt der Umstellung die Zentralheizungsanlage nicht gesondert bilanziert, so steht dem Steuerpflichtigen zu diesem Zeitpunkt ein Wahlrecht zu, ob er sie gesondert bilanzieren will oder nicht. Für den Fall der gesonderten Bilanzierung ist der auf die Zentralheizungsanlage entfallende Teil des Restgebäudewertes auszuscheiden und mit den Umstellungskosten zusammen zu aktivieren und abzuschreiben.

Normenkette

EStG §§ 4-5, 7

Tatbestand

Der Steuerpflichtige betreibt eine Apotheke. Er ermittelt den Gewinn aus seinem Betrieb nach § 5 EStG. Im Jahre 1956 ließ er in seinem Betriebsgrundstück die Zentralheizung von Koks- auf ölfeuerung umstellen. Hierfür wendete er insgesamt 3.591,60 DM auf.

Streitig ist, ob die Kosten für diese Umstellung als Herstellungs- oder als Erhaltungsaufwand zu behandeln sind. Der Steuerpflichtige behandelte diese Kosten als Erhaltungsaufwand und minderte den Gewinn aus Gewerbebetrieb entsprechend.

Einspruch und Berufung hatten keinen Erfolg. Das Finanzgericht führte aus, durch die Umstellung der Heizung auf ölfeuerung sei eine Substanzvermehrung eingetreten. Ferner diene diese Maßnahme nicht dem Zweck, das Grundstück in einem ordnungsmäßigen Zustand zu erhalten. Auch könne von einer regelmäßigen Wiederkehr dieser Aufwendungen nicht gesprochen werden. Das Finanzamt habe daher zu Recht die Kosten der Umstellung in voller Höhe als aktivierungspflichtigen Aufwand behandelt. Die vom Finanzamt zugrunde gelegte Nutzungsdauer von zehn Jahren sei als angemessen anzusehen.

Der Steuerpflichtige wiederholt mit der Rb. seine Forderung, die Gesamtumstellungskosten als Erhaltungsaufwand anzuerkennen, weil sich die Wesensart des Gebäudes durch die Umstellung der Heizung nicht geändert habe. Dabei sei zu beachten, daß das Betriebsgebäude samt Heizung in der Bilanz geführt werde, ein eigener Bilanzposten "Heizung" nicht gebildet worden sei.

Entscheidungsgründe

Die Rb. führt zur Aufhebung der Vorentscheidungen.

Zutreffend hat das Finanzgericht es abgelehnt, die streitigen Kosten als Erhaltungsaufwand zu behandeln. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs sind die Grenzen zwischen Herstellungsaufwand und Erhaltungsaufwand fließend, so daß vom Einzelfall losgelöste allgemein gültige Unterscheidungsmerkmale kaum aufgestellt werden können. Die Umstellung auf ölfeuerung hat den Einbau mehrerer und im Verhältnis zu den Gesamtkosten der Heizungsanlage kostspieliger neuer Anlagen im Gefolge, die bisher nicht vorhanden waren. Wenn auch die gesamte Umstellung sich im wesentlichen gewissermaßen "im Keller" abspielt und die Wärme nach wie vor durch die bestehenden Heizkörper zugeführt wird, so kann der Vorgang doch mit der von der Rechtsprechung immer schon als "Herstellung" behandelten Umstellung von Ofenheizung auf Zentralheizung verglichen werden. In der Regel sind daher die gesamten Kosten der Umstellung von Koks- auf ölfeuerung steuerlich Herstellungsaufwand, weil die auf ölfeuerung umgestellte Heizung wesentliche Teile enthält, durch die nicht nur vorher vorhandene Teil der Anlage ersetzt werden, und weil der Vorgang der Umstellung nur einheitlich behandelt werden kann. Erfolgt die Umstellung jedoch im Zuge der Erneuerung einer durch Abnutzung unbrauchbar gewordenen Feuerungsanlage, so sind die Aufwendungen, wenn sie sich im üblichen Rahmen halten, Erhaltungskosten (so auch Urteil des Bundesfinanzhofs VI 179/60 S vom 23. Juni 1961, BStBl 1961 III S. 403, Slg. Bd. 73 S. 374, und die dort aufgeführte Rechtsprechungs- und Schrifttumsübersicht).

Wendet man diese Grundsätze auf den vorliegenden Fall an, so kann es sich bei den Umstellungskosten insgesamt nicht um abzugsfähigen Erhaltungsaufwand, sondern nur um verteilungspflichtigen Herstellungsaufwand handeln. Nach dem Sachverhalt kann nicht angenommen werden, daß die Heizungsanlage, besonders der Feuerungskessel, durch Abnutzung derart unbrauchbar geworden ist, daß ohne Erneuerung der Heizung nicht mehr hätte betrieben werden können. In der Vorentscheidung ist vielmehr in tatsächlicher Hinsicht, vom Steuerpflichtigen auch unwidersprochen geblieben, festgestellt, daß die Koks-Zentralheizung weder als veraltet noch als erneuerungsbedürftig angesehen werden kann.

Gegen die von der Vorinstanz zugelassene gesonderte Absetzung für Abnutzung der Umstellungskosten bestehen gleichfalls keine Bedenken. An sich kann eine solche nur anerkannt werden, wenn die Zentralheizungsanlage als solche neben dem Grundstück als besonderes Wirtschaftsgut bilanziert wird. Ist dies wie hier nicht der Fall, so steht dem Steuerpflichtigen im Zeitpunkt der Umstellung ein Wahlrecht zu, ob er sie gesondert bilanzieren will oder nicht. Nach den Umständen des Falles kann angenommen werden, daß der Steuerpflichtige sich für die gesonderte Bilanzierung der Umstellungskosten entscheiden wollte. Für den Fall der gesonderten Bilanzierung ist allerdings der auf die Zentralheizungsanlage entfallende Teil des Restgebäudewerts auszuscheiden und mit den Umstellungskosten zusammen zu aktivieren und abzuschreiben.

Die Vorentscheidung, die diesen Bilanzierungs- und Abschreibungsgrundsätzen nicht in vollem Umfang Rechnung getragen hat, muß ebenso wie die Einspruchsentscheidung aufgehoben werden. Die Sache geht an das Finanzamt zurück, das den auf die Zentralheizungsanlage entfallenden und gesondert zu bilanzierenden und abzuschreibenden Teil des Restgebäudewerts erforderlichenfalls zu schätzen haben wird.

Fundstellen

Haufe-Index 411112

BStBl III 1964, 187

BFHE 1964, 485

BFHE 78, 485

StRK, EStG:5 R 409

NJW 1964, 1294