BFH Urteil vom 21.06.1994 - VIII R 24/92 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Keine Ablaufhemmung der Verjährung bei rechtswidriger Beauftragung einer anderen Finanzbehörde mit der Außenprüfung

Leitsatz (NV)

1. Die FÄ des Landes Nordrhein-Westfalen durften die einer OFD eingegliederten Großbetriebsprüfungsstelle nicht mit der Durchführung einer Außenprüfung beauftragen (Anschluß an BFH-Urteil vom 21. April 1993 X R 112/91, BFHE 171, 15, BStBl II 1993, 649).

2. Die Beauftragung einer anderen Finanzbehörde mit der Außenprüfung (§ 195 Satz 2 AO 1977 ist eine gegenüber der Prüfungsanordnung verfahrensrechtlich selbständige Regelung.

3. Ist die Rechtswidrigkit der Beauftragung festgestellt, hemmt die von der beauftragten Finanzbehörde durchgeführte Außenprüfung nicht den Ablauf der Verjährung (§ 171 Abs. 4 AO 1977).

Normenkette

AO 1977 §§ 16, 118, 127, 171 Abs. 4, §§ 195-196; FGO § 57 Nr. 2, § 100 Abs. 1 S. 4, § 122 Abs. 1; FVG § 8 Abs. 1, § 17 Abs. 2

Verfahrensgang

FG Düsseldorf

Tatbestand

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) betreibt in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG einen gewerblichen Landschaftsbaubetrieb. Am 2. Mai 1984 erließ der Beklagte und Revisionskläger zu 1 (das Finanzamt O - FA O -) eine Prüfungsanordnung für die Veranlagungszeiträume 1979 bis 1982. Danach sollte die Prüfung durch die Landwirtschaftliche Betriebsprüfungsstelle, eine Außenstelle der Oberfinanzdirektion (OFD) Düsseldorf, durchgeführt werden. Die Prüfung wurde im Jahr 1985 abgeschlossen. Im selben Jahr erließ das FA O aufgrund der Prüfungsfeststellungen geänderte Steuerbescheide, gegen die die Klägerin Rechtsbehelfe eingelegt hat.

Die gegen die Prüfungsanordnung gerichtete Beschwerde der Klägerin zur OFD hatte keinen Erfolg. Nachdem die Klägerin zunächst beim Finanzgericht (FG) die Aufhebung des Verwaltungsakts vom 2. Mai 1984 in Gestalt der Beschwerdeentscheidung vom 19. Juli 1984 beantragt hatte, stellte sie den Klageantrag nach Ergehen des Prüfungsberichts vom 10. Juli 1985 auf Feststellung der Rechtswidrigkeit der Prüfunganordnung um. Die Klägerin machte geltend, die Beauftragung der Landwirtschaftlichen Betriebsprüfungsstelle sei rechtswidrig, weil die Durchführung von Außenprüfungen nicht zu den in § 8 des Finanzverwaltungsgesetzes (FVG) geregelten Aufgaben der OFD gehöre. Im übrigen fehlten in der Prüfungsanordnung der erforderliche Hinweis auf § 195 der Abgabenordnung (AO 1977) und die Begründung für die Einschaltung einer anderen Behörde und die Einordnung ihres Unternehmens als Großbetrieb.

Während des Klageverfahrens wurde durch Rechtsverordnung des Finanzministers des Landes Nordrhein-Westfalen vom 12. September 1986 (Gesetz- und Verordnungsblatt für das Land Nordrhein-Westfalen - GVBl NW - 1986, 639) die Landwirtschaftliche Betriebsprüfungsstelle aufgelöst und durch ein Finanzamt für Betriebsprüfung ersetzt. Durch die Verordnung über die Zuständigkeiten der Finanzämter vom 8. Dezember 1989 (GVBl NW 1989, 683) wurde mit Wirkung vom 1. Januar 1990 die Zuständigkeit des Revisionsklägers zu 2 (Finanzamt D - FA D -) begründet.

Das FG hat der Klage stattgegeben und zur Begründung im wesentlichen ausgeführt, der Verwaltungsakt auf Duldung der Betriebsprüfung habe sich mit Übersendung des Prüfungsberichtes während des Klageverfahrens erledigt (Beschluß des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 4. Februar 1988 V R 57/83, BFHE 152, 217, BStBl II 1988, 413). Die Frage seiner Rechtmäßigkeit sei aber für die Entscheidung über die Rechtmäßigkeit der aufgrund der Betriebsprüfung ergangenen Steuerbescheide vorgreiflich.

Die Prüfungsanordnung vom 2. Mai 1984 sei rechtswidrig, da das FA mit der Einschaltung der OFD als Prüfungsstelle gegen die funktionelle Zuständigkeit innerhalb des Verwaltungsaufbaus verstoßen habe. § 195 Satz 2 AO 1977 erlaube grundsätzlich nicht die Beauftragung einer Mittelbehörde durch das FA als Unterbehörde. Nach § 16 AO 1977 richte sich die sachliche Zuständigkeit grundsätzlich nach dem FVG. Gemäß § 17 Abs. 2 Satz 1 FVG sei das FA als örtliche Behörde für die Verwaltung der Steuern zuständig, wozu auch die Durchführung einer Außenprüfung gehöre (BFH-Urteil vom 4. April 1984 I R 269/81, BFHE 140, 509, BStBl II 1984, 563). Demgegenüber obliege der OFD nach § 8 Abs. 1 FVG die Leitung der Finanzverwaltung in ihrem Bezirk. Eine Zuständigkeit für die unmittelbare Verwaltung von Steuern sei dieser Vorschrift nicht zu entnehmen. Die rechtswidrige Prüfungsanordnung sei auch nicht durch die Umwandlung der Betriebsprüfungsstellen der OFD in Prüfungsfinanzämter geheilt worden. Zwar beinhalte diese Umwandlung nach dem BFH-Urteil vom 26. Februar 1987 IV R 109/86 (BFHE 149, 101, BStBl II 1987, 361) eine Änderung auf dem Gebiet des Verwaltungsverfahrensrechts, die in einem anhängigen Gerichtsverfahren zu beachten sei. Dies könne jedoch dann nicht gelten, wenn sich - wie im Streitfall die Prüfungsanordnung - der Verwaltungsakt vor Inkrafttreten der Rechtsverordnung (GVBl NW 1986, 639) endgültig erledigt habe.

Mit der Revision rügt das FA O die Verletzung formellen und materiellen Rechts.

Die FÄ D und O wurden mit Schreiben des Vorsitzenden des erkennenden Senats vom 27. August 1993 darauf hingewiesen, daß durch die Verordnungen des Finanzministers Nordrhein-Westfalen auf der Beklagtenseite ein gesetzlicher Parteiwechsel eingetreten sein dürfte und neben dem FA O das nunmehr für die Anordnung und Durchführung von Betriebsprüfungen zuständige FA D am Verfahren beteiligt sei.

Das FA D hat daraufhin mit Schriftsatz vom 23. September 1993 Revision eingelegt und zur Begründung Bezug genommen auf den bisherigen Vortrag des FA O. Ergänzend hat es vorgetragen, es halte auch unter Berücksichtigung der Rechtsausführungen im BFH-Urteil vom 21. April 1993 X R 112/91 (BFHE 171, 15, BStBl II 1993, 649) die Beauftragung der Landwirtschaftlichen Betriebsprüfungsstelle als Außenstelle der OFD durch das seinerzeit örtlich und sachlich zuständige FA O für rechtmäßig.

Das FA O beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben.

Das FA D beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Sie ist der Meinung, die Revision des FA D sei unzulässig, weil dieses FA nicht am Klageverfahren beteiligt gewesen sei. Außerdem sei die Zuständigkeit für die Anordnung und Durchführung von Außenprüfungen bei der Klägerin nicht auf dieses FA übergegangen, weil die Prüfung von Betrieben des Wirtschaftszweigs Landschaftsbau nicht zu den in Tz. 1.4 der Anlage 3 zur Verordnung vom 23. Dezember 1991 (GVBl NW 1992, 16) abschließend aufgezählten Zuständigkeiten des FA D gehöre.

Entscheidungsgründe

I. Die Revisionen sind zulässig.

Obwohl während des finanzgerichtlichen Verfahrens auf der Seite des Beklagten ein gesetzlicher Beteiligtenwechsel eingetreten ist (vgl. BFH-Urteile vom 10. Juni 1992 I R 142/90, BFHE 168, 226, BStBl II 1992, 784, und in BFHE 171, 15, BStBl II 1993, 649 m.w.N.), war das FA O berechtigt, gegen das finanzgerichtliche Urteil Revision einzulegen. Zur Einlegung der Revision sind grundsätzlich alle Beteiligten des Verfahrens der Vorinstanz berechtigt (§ 115 Abs. 1 i.V.m. § 57 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Ist das Urteil gegen den falschen Beteiligten ergangen, weil das FG - wie im Streitfall - einen nach Klageerhebung eingetretenen gesetzlichen Parteiwechsel übersehen hat, ist auch der irrtümlich als Beteiligter Behandelte zur Einlegung der Revision befugt, weil er die Möglichkeit haben muß, das zu Unrecht gegen ihn ergangene Urteil zu beseitigen (BFH-Urteile vom 10. November 1987 VIII R 397/83, BFH/NV 1989, 560 m.w.N., und vom 11. Juli 1989 VIII R 53/88, BFH/NV 1990, 178; Gräber, Finanzgerichtsordnung, 3. Aufl., Vor § 115 Rz. 13 und § 115 Rz. 3).

Zulässig ist auch die Revision des FA D. Dieses FA ist nunmehr für die Anordnung und Durchführung von Betriebsprüfungen bei Betrieben des Wirtschaftszweigs Gewerbliche Gärtnerei zuständig (vgl. Tz. 1.4 der Anlage 3 zur Verordnung vom 23. Dezember 1991). Dieser Wirtschaftszweig umfaßt neben den Handels- und Friedhofsgärtnereien auch die Garten- und Landschaftsgestaltung (vgl. Betriebsprüfungs-Kartei der OFD Düsseldorf-Köln-Münster, Teil III, Wirtschaftszweig Gärtnerei - gewerblich -).

Das FA D war nicht durch § 122 Abs. 1 FGO an der Einlegung der Revision gehindert. Nach dieser Vorschrift ist Beteiligter am Revisionsverfahren, wer am Verfahren über die Klage beteiligt war. Da im Streitfall bereits im Klageverfahren eine Änderung in der Zuständigkeit des beklagten FA eingetreten ist, war das FA schon im erstinstanzlichen Verfahren der richtige Beteiligte i.S. des § 57 Nr. 2 FGO. Im übrigen muß diese Vorschrift nach ihrem Sinn und Zweck einschränkend ausgelegt werden. Ein gesetzlicher Parteiwechsel ist deshalb selbst dann zu beachten, wenn er erst während des Revisionsverfahrens eintritt (BFH-Urteil vom 1. August 1979 VII R 115/76, BFHE 128, 251, BStBl II 1979, 714). Der Umstand, daß das finanzgerichtliche Urteil gegen das FA O als Beklagten ergangen ist, steht der Aktivlegimitation des FA D als Revisionskläger ebenfalls nicht entgegen (BFH-Urteil vom 10. November 1977 V R 67/75, BFHE 124, 299, BStBl II 1978, 310).

Die Revision ist auch nicht deshalb unzulässig, weil sie erst nach Ablauf der Revisionsfrist (§ 120 Abs. 1 FGO) eingelegt wurde. Dem FA D ist das FG-Urteil nicht zugestellt worden; die Revisionsfrist ist deshalb ihm gegenüber nicht in Lauf gesetzt worden.

II. Auf die Revision des FA O und des FA D wird das Urteil des FG aufgehoben.

Das vorinstanzliche Urteil ist rechtsfehlerhaft, da es zu Unrecht das FA O als Beteiligten des finanzgerichtlichen Verfahrens im Zeitpunkt seiner gerichtlichen Entscheidung angesehen hat. Zwar war die Klage zutreffend gegen dieses FA gerichtet, da es den angefochtenen Verwaltungsakt erlassen hatte (§ 63 FGO); jedoch hat das FA O während des gerichtlichen Verfahrens die Fähigkeit verloren, Beteiligter an diesem Verfahren zu sein. Die Beteiligtenfähigkeit einer Behörde ist nur gewahrt, wenn sie im Zeitpunkt der gerichtlichen Entscheidung noch die Verwaltungskompetenz besitzt, die sie befugte, den angefochtenen Steuerbescheid zu erlassen (vgl. BFHE 124, 299, BStBl II 1978, 310). Durch die Verordnung vom 12. September 1986 (GVBl NW 1986, 639) wurde die Landwirtschaftliche Betriebsprüfungsstelle bei der OFD aufgelöst und durch ein FA für Betriebsprüfung ersetzt. Durch eine weitere Verordnung vom 8. Dezember 1989 (GVBl NW 1989, 683) wurde mit Wirkung vom 1. Januar 1990 die Zuständigkeit des FA D begründet. Damit hat das FA O seine Zuständigkeit an das FA D verloren. Das FA D ist im Wege des gesetzlichen Parteiwechsels in die Beteiligtenrolle des FA O eingetreten (BFHE 168, 226, BStBl II 1992, 784; BFHE 124, 299, BStBl II 1978, 310; BFHE 171, 15, BStBl II 1993, 649). Diese Rechtslage hat das FG verkannt. Der erkennende Senat hat diesen Mangel von Amts wegen zu berücksichtigen, da es sich bei der fehlerhaften Beurteilung der Beteiligtenfähigkeit um die Verletzung einer Sachentscheidungsvoraussetzung handelt (BFH-Urteile in BFH/NV 1990, 178 m.w.N.; vom 10. August 1988 III R 220/84, BFHE 154, 17, BStBl II 1988, 948).

III. Der Senat kann in der Sache selbst entscheiden (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO), da nunmehr der richtige Beklagte - das FA D - in den Rechtsstreit eingetreten ist.

Die revisionsgerichtliche Überprüfung des vorinstanzlichen Urteils ergibt, daß die Klage begründet ist, soweit die Klägerin sinngemäß beantragt festzustellen, daß die Beauftragung der Landwirtschaftlichen Betriebsprüfungsstelle bei der OFD mit der Durchführung der Außenprüfung rechtswidrig war. Der weitergehende Antrag festzustellen, daß die Prüfungsanordnung vom 2. Mai 1984 insgesamt rechtswidrig war, ist unbegründet.

1. Die Klägerin hat ihren im Klageverfahren ursprünglich gestellten Anfechtungsantrag zulässigerweise in einen Fortsetzungsfestsstellungsantrag i.S. von § 100 Abs. 1 Satz 4 FGO umgestellt.

a) Hat sich ein mit der Klage angefochtener Verwaltungsakt erledigt, so spricht danach das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, daß der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat (BFH-Urteile in BFHE 171, 15, BStBl II 1993, 649, und vom 10. April 1990 VIII R 415/83, BFHE 160, 409, BStBl II 1990, 721). Das berechtigte Interesse ist insbesondere gegeben, wenn die Feststellung der Rechtswidirgkeit dieses Verwaltungsakts zu einem Verwertungsverbot führt (BFH-Beschluß vom 30. November 1987 VIII B 3/87, BFHE 151, 354, BStBl II 1988, 183 m.w.N., und Urteil vom 10. Mai 1991 V R 51/90, BFHE 164, 495, BStBl II 1991, 825). Der Senat läßt offen, ob ein solches Verwertungsverbot auch dann besteht, wenn die Beauftragung einer anderen Behörde mit der Außenprüfung (§ 195 Satz 2 AO 1977) mit Erfolg angefochten worden ist (bejahend: BFHE 171, 15, BStBl II 1993, 649; anderer Ansicht Wassermeyer, Finanz-Rundschau - FR - 1987, 513, 518).

b) Das Feststellungsinteresse ist jedenfalls unter dem Gesichtspunkt gegeben, daß die aufgrund einer rechtswidrigen Prüfungsanordnung durchgeführte Prüfung keine Hemmung der Festsetzungsfrist nach § 171 Abs. 4 AO 1977 bewirken kann, wenn die Prüfunganordnung auf Anfechtung hin aufgehoben wird oder die Rechtswidrigkeit der erledigten Prüfungsanordnung festgestellt wird (BFH-Urteile vom 18. Dezember 1986 I R 49/83, BFHE 149, 104, BStBl II 1987, 408; vom 16. Mai 1990 X R 147/87, BFHE 161, 398, 401, BStBl II 1990, 942, und in BFHE 171, 15, BStBl II 1993, 649). Gleiches gilt, wenn die Beauftragung einer anderen Finanzbehörde aufgehoben oder nachträglich als rechtswidrig festgestellt wird (BFHE 171, 15, BStBl II 1993, 649). Denn mit der Aufhebung eines Verwaltungsakts entfallen grundsätzlich die an seine Wirksamkeit geknüpften Rechtsfolgen (§ 124 Abs. 2 AO 1977).

Im Streitfall ist nicht auszuschließen, daß die Festsetzungsfrist für die Steueransprüche des Jahres 1979, auf die sich die Außenprüfung erstreckt hat, bei Erlaß der geänderten Steuerbescheide im Jahr 1985 bereits abgelaufen war.

Die Festsetzungsfrist für die Umsatzsteuer und die Gewerbesteuer beträgt nach § 169 Abs. 2 Satz 1 AO 1977 grundsätzlich vier Jahre. Sie begann nach § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO 1977 mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuererklärung eingereicht wurde, spätestens aber mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgte, in dem die Steuer entstanden war. Sollte die Steuererklärung der Klägerin für das Jahr 1979 im Jahr 1980 eingereicht worden sein, endete die Festsetzungsfrist für die Umsatzsteuer und Gewerbesteuer des Jahres 1979 mit Ablauf des Jahres 1984, wenn ihr Lauf nicht durch einen der Tatbestände des § 171 AO 1977, insbesondere durch § 171 Abs. 4 AO 1977, gehemmt wurde.

Diese Ablaufhemmung kann nicht eintreten, wenn der Fortsetzungsfeststellungsantrag der Klägerin Erfolg hat.

2. Die Beauftragung der OFD durch das FA O war rechtswidrig.

a) Außenprüfungen werden - vorbehaltlich einer Beauftragung nach § 195 Satz 2 AO 1977 - von den für die Besteuerung zuständigen Finanzbehörden durchgeführt. Die Außenprüfung (§§ 193ff. AO 1977) ist als Ermittlungsmaßnahme Teil des Besteuerungsverfahrens; sie ist in dem mit Durchführung der Besteuerung überschriebenen Vierten Teil der AO 1977 geregelt. Gemäß § 16 AO 1977 richtet sich die sachliche Zuständigkeit der Finanzbehörden grundsätzlich nach dem FVG. Das FVG enthält eine abschließende Regelung der den OFDen als Mittelbehörden und den FÄ als örtlichen Behörden zugewiesenen Verwaltungszuständigkeit. Nach § 8 Abs. 1 FVG leitet die OFD die Finanzverwaltung; gemäß Abs. 6 leitet die Besitz- und Verkehrsteuerabteilung der OFD die Durchführung der Aufgaben, für deren Erledigung die FÄ zuständig sind. Hingegen sind die FÄ nach § 17 Abs. 2 Satz 1 FVG für die Verwaltung der Steuern zuständig; dazu gehört auch die Durchführung von Außenprüfungen.

Ob die Zuständigkeitsordnung des FVG eine Beauftragung der OFD durch ein FA auf der Rechtsgrundlage des § 195 Satz 2 AO 1977 auch im Einzelfall ausschließt (in diesem Sinne BFH-Beschluß vom 14. Mai 1968 II R 31/67, BFHE 92, 426, BStBl II 1968, 586 unter 2d), braucht hier nicht entschieden zu werden. Jedenfalls verstößt eine Verwaltungsanweisung, die generell für eine relevante Anzahl von Fällen die Beauftragung der OFD mit der Durchführung von Außenprüfungen vorsieht, gegen den Vorrang des FVG (BFHE 171, 15, BStBl II 1993, 649; anderer Ansicht FG Düsseldorf, Urteil vom 2. Juli 1987 VIII 75/83 AO, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 1987, 489).

b) Die Vorschrift des § 127 AO 1977 steht der Feststellung der Rechtswidridgkeit des Prüfungsauftrags an die OFD nicht entgegen. Diese Vorschrift ist nicht anwendbar bei der Verletzung der Vorschriften über die sachliche Zuständigkeit (BFH-Urteil vom 23. April 1986 I R 178/82, BFHE 147, 125, BStBl II 1986, 880 unter B I. 2., und BFH in BFHE 171, 15, BStBl II 1993, 649 unter B II. 2. d).

c) Die rechtswidrige Beauftragung der OFD durch das FA O ist durch die Umwandlung der Außenstelle der OFD in ein FA für Großbetriebsprüfung nicht geheilt worden.

Der IV.Senat hat in seinem Urteil in BFHE 149, 101, BStBl II 1987, 361 die Ansicht vertreten, die verfahrensrechtlichen Bedenken gegen die Beauftragung der Großbetriebsprüfungsstelle einer OFD mit der Außenprüfung seien durch ihre Umwandlung in ein FA für Großbetriebsprüfung beseitigt worden. Die damit eingetretene Änderung auf dem Gebiet des Verwaltungsverfahrensrechts sei auch in anhängigen finanzgerichtlichen Verfahren zu beachten. Eine Aufhebung der Prüfungsanordnung, damit nunmehr das FA für Großbetriebsprüfung mit der Prüfung beauftragt werde, lehnte der IV.Senat ab, da dies eine unangebrachte Förmelei bedeuten würde.

Der X.Senat des BFH hat in diesem Zusammenhang ausgeführt, daß eine Heilung des verfahrensfehlerhaften Verwaltungsakts aufgrund der veränderten Zuständigkeitsregelung nicht eintreten könne, soweit es um die materiell-rechtlichen Folgen des Verwaltungsakts (Hemmung der Verjährung) gehe (BFHE 171, 15, BStBl II 1993, 649). Der erkennende Senat schließt sich dieser Auffassung an. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH (vgl. Urteile vom 8. Februar 1977 VIII R 50/74, BFHE 121, 379, BStBl II 1977, 516, und vom 21. Februar 1991 V R 25/87, BFHE 164, 1, BStBl II 1991, 496) gilt der allgemeine Grundsatz der sofortigen Anwendung neuen Verfahrensrechts durch die FG nicht, wenn mit der Änderung von Verwaltungsverfahrensrecht eine Voraussetzung für den materiellen Steueranspruch oder für die sachliche Ermessensentscheidung der Finanzbehörde geändert wird. Die Rechtmäßigkeit der Beauftragung einer anderen Finanzbehörde nach § 195 Satz 2 AO 1977 ist Voraussetzung für die Hemmung der Verjährungsfrist nach § 171 Abs. 4 AO 1977. Im vorliegenden Verfahren der Fortsetzungsfeststellungsklage ist deshalb die aufgrund der Rechtsverordnungen des Finanzministers des Landes Nordrhein-Westfalen vom 12. September 1986 und vom 8. Dezember 1989 eingetretene Änderung der Zuständigkeit für die Durchführung von Außenprüfungen nicht zu beachten.

3. Der weitergehende Antrag der Klägerin, festzustellen, daß die Prüfungsanordnung vom 2. Mai 1984 insgesamt rechtswidrig war, ist unbegründet.

Die Rechtswidrigkeit der Beauftragung der OFD durch das FA O führt nicht zur Rechtswidrigkeit der Prüfunganordnung selbst (BFHE 171, 15, BStBl II 1993, 649). Gegenüber der Prüfungsanordnung ist die Beauftragung einer anderen Finanzbehörde (§ 195 Satz 2 AO 1977) ein selbständiger Verwaltungsakt i.S. von § 118 Satz 1 AO 1977. Diese verfahrensrechtlich selbständige Regelung kann wie andere Prüfungsmodalitäten (wie z.B. die Bestimmung des Prüfungsortes oder des Prüfungsbeginns) auch mit der Prüfungsanordnung verbunden werden (BFH-Urteil vom 25. Januar 1989 X R 158/87, BFHE 156, 18, BStBl II 1989, 483). Die Prüfungsanordnung ist auch nicht deshalb rechtswidrig, weil es das FA unterlassen hat, in der Prüfunganordnung die Gründe für die Einordnung des Unternehmens der Klägerin als Großbetrieb darzulegen. Nach der Rechtsprechung des BFH ist bei Prüfungsanordnungen, die auf § 193 Abs. 1 AO 1977 beruhen, der Hinweis auf diese Vorschrift eine ausreichende Begründung des Verwaltungsakts i.S. von § 121 Abs. 1 AO 1977; das gilt jedenfalls für sog. Routineprüfungen (vgl. BFH-Urteil vom 2. Oktober 1991 X R 89/89, BFHE 166, 105, 111f., BStBl II 1992, 220 m.w.N.). Bei Großbetrieben i.S. von § 3 der Betriebsprüfungsordnung (Steuer) - BpO(St) - vom 27. April 1978 (BStBl I 1978, 195) soll der Prüfungszeitraum an den vorhergehenden Prüfungszeitraum anschließen (§ 4 Abs. 1 Satz 1 BpO(St)). Die angefochtene Prüfungsanordnung entsprach dieser Verwaltungsvorschrift. Es bedurfte deshalb keiner über den Hinweis auf § 193 AO 1977 hinausgehenden Begründung.

Fundstellen

Haufe-Index 65103

BFH/NV 1994, 763