BFH Urteil vom 21.01.1971 - IV 123/65

Leitsatz (amtlich)

Der Senat bleibt bei der Rechtsprechung, daß bei Veräußerung von Grund und Boden, der bei der Gewinnermittlung außer Ansatz bleibt, und aufstehenden Gebäuden und Anlagen der Veräußerungserlös nach dem Verhältnis der Teilwerte der einzelnen veräußerten Wirtschaftsgüter aufzuteilen ist.

Normenkette

EStG § 4 Abs. 1 S. 5, § 6 Abs. 1

Tatbestand

Der Revisionsbeklagte (Steuerpflichtige), ein Obstlandwirt, veräußerte 1961 eine 9692 qm große, mit Obstbäumen bestandene, aber als Bauerwartungsland ausgewiesene Parzelle für 8 DM pro qm an die Stadt X, die auf diesem Grundstück Wohngebäude errichten wollte.

Streitig ist, ob der Kaufpreis zum Teil ein Entgelt für den auf dem Grundstück vorhandenen Baumbestand enthält.

Entgegen der Auffassung des Steuerpflichtigen bejahte der Revisionskläger (FA) diese Frage.

Der Einspruch des Steuerpflichtigen blieb ohne Erfolg.

Mit der Berufung machte er geltend, bei der Bemessung des Kaufpreises sei der Baumbestand völlig außer Betracht geblieben. Denn die Obstbäume seien für den Erwerber wertlos gewesen. Daß der Grund und Boden tatsächlich den Wert von 8 DM pro qm gehabt habe, zeige sich daran, daß ein Nachbar für reines Ackerland 8,30 DM pro qm und ein anderer Nachbar ein ähnliches Entgelt erhalten hätten.

Das FA erwiderte, für die Bemessung des Kaufpreises komme es auf die Sicht des Verkäufers an, für den andere Erwägungen hinsichtlich der Aufteilung auf einzelne Wirtschaftsgüter gelten könnten als für den Erwerber. Nach der allgemeinen Lebenserfahrung spreche die Vermutung dafür, daß kein wirtschaftlicher Wert ohne Entgelt aufgegeben werde.

Gehe man gleichwohl mit dem Steuerpflichtigen davon aus, daß er den Wert der Obstbäume bei der Kalkulation des Verkaufspreises unter Berücksichtigung der Bebauungsabsicht des Käufers mit 0 DM bewertet habe, so müsse zumindest ein anteiliger Kaufpreis nach der Formel:

Anteiliger Kaufpreis =

Gesamtnettoerlös x Verkehrswert der aufstehenden Anlagen

Verkehrswert für Grund und Boden + Verkehrswert der aufstehenden Anlagen

= 77 536 x 14 400 = 12 144 DM

77 536 + 14 400

gebildet und angesetzt werden.

Aber auch dann, wenn man den Kaufpreis als allein für den Grund und Boden gezahlt ansehe, könne die Berufung keinen Erfolg haben. Denn in der entschädigungslosen Überlassung des Baumbestandes liege dann eine Privatentnahme, die mit dem Teilwert, der dem Veräußerungswert von 14 400 DM entspreche, anzusetzen sei.

Nach Einholung eines Gutachtens über die Höhe des marktüblichen Preises für Bauland in der Beschaffenheit und in der Lage des vom Steuerpflichtigen veräußerten Grundstücks und über den objektiven Wert des nackten Grund und Bodens des veräußerten Grundstücks selbst unter Berücksichtigung sämtlicher wertmindernder und werterhöhender Besonderheiten gab das FG der Berufung statt.

Es führte zur Begründung seiner Entscheidung aus, ein auf den nackten Grund und Boden entfallender Teil des Veräußerungserlöses könne, wie auch das FA annehme, nach § 4 Abs. 1 Satz 5 EStG steuerlich nicht erfaßt werden. Hier habe der Steuerpflichtige aber ein Entgelt nur für den Grund und Boden erhalten. Dafür sprächen neben dem von der Kammer eingeholten Gutachten auch die übrigen Umstände des Falles. Der Gutachterausschuß habe anhand mehrerer, auch nach der Größe der Parzellen vergleichbarer Veräußerungsverträge belegt, daß für Bauerwartungsland je qm nackten Grund und Bodens im Jahre 1961 in nächster Umgebung mindestens 8 DM pro qm und in sieben von zehn Fällen sogar 9 DM und mehr gezahlt worden seien. Die Kammer trage keine Bedenken, dem Gutachterausschuß auch darin zu folgen, daß der vom Steuerpflichtigen veräußerte nackte Grund und Boden einen objektiven Verkehrswert von 8 DM je qm besessen habe. Dann aber sei, da der von den Vertragspartnern im Kaufvertrag zugrunde gelegte Preis von 8 DM je qm den gesamten Kaufpreis von 77 536 DM ausfülle, festzustellen, daß der Steuerpflichtige lediglich ein Entgelt für den nackten Grund und Boden erhalten habe.

Das FA übersehe, daß nach der auch von der erkennenden Kammer als zutreffend angesehenen Rechtsprechung des RFH (vgl. das Urteil VI 200/41 vom 19. November 1941, RStBl 1942, 42) im allgemeinen davon auszugehen sei, daß nach dem Willen der Vertragspartner der Kaufpreis in erster Linie das Entgelt für den nackten Grund und Boden bilden solle und erst der darüber hinausgehende Betrag auf andere Wirtschaftsgüter entfalle. Dieser Grundsatz werde insbesondere den Fällen gerecht, in denen - wie hier - der Wert des reinen Grund und Bodens eindeutig überwiege und allein darauf beruhe, daß das Grundstück für eine völlig neue, ihrer Art nach höherwertige Nutzung freigegeben sei. Im Streitfalle brauche die Kammer auf diesen Grundsatz jedoch nicht zurückzugreifen, da die hier gegebenen tatsächlichen Besonderheiten eine Aufteilung des Kaufpreises auf Grund und Boden einerseits und Baumbestand andererseits nicht zuließen. Auch die Ansicht des FA, daß es gleichwohl bei der von ihm vorgenommenen Gewinnerhöhung verbleiben müsse, weil dann die entschädigungslose Überlassung der Bäume eine in dieser Höhe zu bewertende Privatentnahme darstelle, sei unzutreffend. Dafür, daß der Verzicht auf ein Entgelt für den Baumbestand eine in der privaten Sphäre liegende Entscheidung des Steuerpflichtigen und nicht ein im Rahmen seiner Betätigung als Obstlandwirt gefaßter Entschluß gewesen sei, lägen keinerlei Anzeichen vor. Der Verzicht habe keinen privaten Vorteil erbracht, andererseits aber auch nicht auf Erwägungen beruht, die ein vernünftig wirtschaftender Obstbauer niemals anstellen würde.

Gegen dieses Urteil legte das FA Rechtsbeschwerde (jetzt als Revision zu behandeln) ein.

Entscheidungsgründe

Aus den Gründen:

Die Revision führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung an das FG.

I. Wird ein zu einem Betriebsvermögen gehörender Gegenstand veräußert, so ist sein Buchwert mit dem tatsächlich erzielten Erlös zu vergleichen; der Differenzbetrag tritt als Gewinn oder Verlust in Erscheinung. Werden mehrere Wirtschaftsgüter gleichzeitig an denselben Erwerber veräußert, so wird in der Regel der Veräußerungspreis anhand der Einzelwerte ausgehandelt, auch wenn er dann möglicherweise nur als Gesamtpreis in Erscheinung tritt. Steuerlich interessiert im Regelfall diese Aufteilung nicht, da sich das Gewinnergebnis nicht verschiebt, je nachdem ob man die Buchwerte eines jeden einzelnen Wirtschaftsguts mit den dafür jeweils erzielten Veräußerungserlösen oder aber die Gesamtheit der Buchwerte mit dem Gesamtpreis vergleicht.

Die Aufteilung des Gesamterlöses auf die einzelnen Wirtschaftsgüter wird erst dann steuerlich von Bedeutung, wenn nicht bei allen veräußerten Wirtschaftsgütern ein durch Veräußerung erzielter Erlös der Besteuerung unterliegt, wie das wegen der zwar mit dem GG nicht in Einklang stehenden, aber vorläufig noch anzuwendenden (vgl. Urteil des Senats IV 143/64 vom 20. August 1970, BFH 100, 97, BStBl II 1970, 807) gesetzlichen Vorschrift des § 4 Abs. 1 Satz 5 EStG bei der Veräußerung von Grund und Boden der Fall ist, falls dieser zum land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen eines den Gewinnen nach § 4 EStG oder nach der VOL (Urteil des BFH IV 351/64 U vom 3. Juni 1965, BFH 83, 207, BStBl III 1965, 576) ermittelnden Landwirts gehörte.

In solchen Fällen ist aber nicht nur eine Aufteilung des Gesamterlöses auf Grund und Boden einerseits und aller anderen Wirtschaftsgüter andererseits erforderlich, sondern das FA hat auch Anlaß, eine von den Vertragsparteien etwa selbst vorgenommene Aufteilung dahin zu überprüfen, ob sie ernstlich gewollt ist und den wirtschaftlichen Gegebenheiten entspricht (vgl. insoweit auch das BFH-Urteil VI 320/64 vom 28. März 1966, BFH 85, 433, BStBl III 1966, 456) oder ob nur Steuern erspart werden sollten, indem ein der Steuer unterliegendes Wirtschaftsgut - angeblich - zu einem geringeren Preis abgegeben wurde.

Der RFH führte in dem Urteil VI 200/41 vom 19. November 1941 (RStBl 1942, 42) im Falle einer Veräußerung eines Grundstücks mit aufstehenden Gebäuden zu einem einheitlichen Kaufpreis aus, da beim Verkauf (Kauf) eines Hausgrundstücks als Wille der Parteien zu unterstellen sei, daß der Kaufpreis zunächst und in erster Linie das Entgelt für den Grund und Boden bilde, sei regelmäßig davon auszugehen, daß von dem vereinbarten Kaufpreis auf den Grund und Boden so viel entfalle, wie dieser am Anschaffungstag tatsächlich wert gewesen sei. Hiernach sei zunächst stets der objektive Wert des Grund und Bodens zu ermitteln. Soweit der Preis diesen Wert übersteige, sei er als für das Gebäude gezahlt anzusehen. Der Wert des Grund und Bodens sei, weil die Bodenwerte für Grundstücke bei gleicher Lage und bei gleicher Benutzungsmöglichkeit im allgemeinen gleich seien, einfach zu ermitteln, während die Werte der Gebäude je nach der Beschaffenheit, dem Benutzungszweck, dem Ertrag usw. stark schwankten.

Diese Auffassung vermag der Senat nicht zu teilen. Schon der Ausgangspunkt des RFH, beim Verkauf eines Hausgrundstücks sei als Wille der Parteien zu unterstellen, daß das Entgelt in erster Linie ein solches für den Grund und Boden bilde, ist in dieser Allgemeinheit unrichtig. Es hängt weitgehend von den Absichten des Erwerbers ab, ob es ihm in erster Linie auf den Erwerb des Grund und Bodens ankommt. Das kann der Fall sein, wenn er das aufstehende Gebäude nicht verwenden kann und abreißen muß. Es ist indessen nicht der Fall, wenn - insbesondere in Zeiten der Wohnungsnot - der Erwerber gerade eine Wohnstatt erwerben will und das vorhandene Gebäude etwa gar seinen Wünschen und Bedürfnissen vollauf gerecht wird.

Indessen kommt es nicht allein auf diese Motive beim Erwerber an, sondern auch auf die Ansichten des Veräußerers, der normalerweise für die von ihm weggegebenen Werte ein Entgelt zu haben wünscht. Mit andern Worten: der Veräußerer wird ein noch einen Wert verkörperndes Gebäude nicht ohne Entgelt weggeben, der Erwerber wird - selbst wenn ihn der Grund und Boden allein interessiert - in der Regel das Grundstück nicht zum Bodenwert erwerben können, sondern das Gebäude mitbezahlen müssen. Zu bedenken ist, daß es sich hier um, wenn auch selbständig bewertbare, aber doch darum nicht trennbare Wirtschaftsgüter handelt, so daß der Wunsch, das eine zu kaufen oder zu verkaufen, notwendigerweise nur realisiert werden kann, wenn das andere mitverkauft oder mitgekauft wird. Dem RFH ist allerdings zuzugeben, daß der nicht vermehrbare Grund und Boden in der Regel bei einem Verkauf (Kauf) die entscheidende Rolle spielen wird. Gerade deshalb ist aber auch der Veräußerer oft in der Lage, eine Abgeltung für Gegenstände durchzusetzen, die für den Erwerber ohne Interesse sind.

Der erkennende Senat hat deshalb in den Urteilen IV 351/64 U, a. a. O., und IV 180/61 U vom 3. Juni 1965, BFH 83, 213, BStBl III 1965, 579 ausgesprochen, daß der Wert der nicht in Grund und Boden bestehenden Wirtschaftsgüter nicht einfach dadurch ermittelt werden kann (wie das der RFH tat), daß man den Wert des Grund und Bodens, der meist unschwer festzustellen ist, ausscheidet und den Rest als auf die anderen Wirtschaftsgüter entfallend ansieht, daß man vielmehr in Fällen, in denen die von den Parteien vorgenommene Aufteilung zweifelhaft ist oder eine solche Aufteilung nicht erfolgt, aber streitig ist, in der Regel den Erlös nach dem Verhältnis der Teilwerte der veräußerten Wirtschaftsgüter aufteilen muß. In dem unveröffentlichten Urteil IV 47/65 vom 3. Dezember 1970, in dem der Verkauf eines landwirtschaftlichen Anwesens mit Gebäuden an ein Bergwerk, das an den Gebäuden angeblich kein Interesse hatte, zu beurteilen war, hat der Senat weiterhin ausgeführt, die vom Erwerber vorgesehene spätere Verwendung des gesamten Kaufobjekts könne zwar für die Bemessung des Kaufpreises im ganzen, nicht jedoch das bei der Aufteilung des Veräußerungserlöses auf die einzelnen Wirtschaftsgüter zu beachtende Verhältnis von Bedeutung sein; andernfalls hätten es die Steuerpflichtigen in der Hand, das steuerlich maßgebende Aufteilungsverhältnis willkürlich zu bestimmen. Daran hält der Senat fest. Wenn zum Betriebsvermögen gehörende Gegenstände weggegeben werden, kann nicht angenommen werden, daß für einzelne ein Preis, für andere dagegen kein Preis erzielt worden sei, sondern nur, daß für das veräußerte Betriebsvermögen in seiner gegebenen Zusammensetzung insgesamt nur ein gewisser Preis erzielbar war, der dann aufzuteilen ist.

II. Es kommt mithin auf die Höhe des Veräußerungserlöses, die Höhe der Teilwerte der veräußerten Wirtschaftsgüter und gegebenenfalls die Höhe der Buchwerte der nicht in Grund und Boden bestehenden Wirtschaftsgüter an.

Die Sache ist nicht spruchreif und geht an das FG zurück.

Fundstellen

Haufe-Index 69544

BStBl II 1971, 682

BFHE 1971, 464