BFH Urteil vom 16.11.1961 - IV 105/60 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer

Leitsatz (amtlich)

Die Teilnahme an den vom Deutschen Anwaltsverein e. V. in der Schweiz und in österreich veranstalteten Lehrgängen für Steuerrecht ist als Berufsfortbildung anzuerkennen. Die den Teilnehmern entstandenen Reiseaufwendungen können jedoch nur insoweit als Betriebsausgaben anerkannt werden, als sie bei Abhaltung der Lehrgänge im Gebiet der Bundesrepublik Deutschland und ohne Mitspielen persönlicher Lebensführungsinteressen erwachsen wären. An den Grundsätzen der Entscheidung des Bundesfinanzhofs IV 229/57 U vom 28. August 1958 (BStBl 1959 III S. 44, Slg. Bd. 68 S. 113) wird festgehalten.

Normenkette

EStG § 4 Abs. 4, § 12 Nr. 1

Tatbestand

Der Bg. ist Rechtsanwalt. Er hat in der Zeit vom 23. Juli bis 11. August 1956 an zwei vom Deutschen Anwaltsverein veranstalteten Fortbildungskursen in Buchführungs- und Bilanzfragen in der Schweiz teilgenommen. Er begehrt, die ihm hierdurch entstandenen Reiseaufwendungen, bestehend aus Fahrtkosten, Unterkunfts- und Mehrverpflegungsaufwendungen am Tagungsort als Betriebsausgaben anzuerkennen. Die Kursgebühr von 180 DM wurde dem Bg. vom Finanzamt als Betriebsausgabe anerkannt.

Finanzamt und auf den Einspruch des Bg. der Steuerausschuss haben das Begehren im wesentlichen mit der Begründung abgelehnt, es habe sich bei der Fahrt des Bg. in die Schweiz, an einen Ort in landschaftlich schöner Gegend, um eine Erholungs- und Entspannungsreise gehandelt. Die Teilnahme an den Kursen habe dem Bg. hierfür noch hinreichend freie Zeit gelassen. Es könne auch nicht angenommen werden, daß der Bg. aus beruflichen Gründen für einen Fortbildungszweck Kosten in Höhe des etwa Zehnfachen von dem aufwende, was er für den gleichen Zweck beim Besuch eines Lehrgangs in H. bei dem gleichen Kursleiter auszugeben gehabt hätte.

Die Berufung des Bg. hatte teilweise Erfolg.

Entscheidungsgründe

Die Rb. des Vorstehers des Finanzamts führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und der Einspruchsentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das Finanzamt; die Anschlußbeschwerde des Steuerpflichtigen wird als unbegründet zurückgewiesen.

Aufwendungen eines Steuerpflichtigen, die ihm durch eine der Berufsfortbildung dienende Reise ins Ausland entstanden sind, können als Betriebsausgaben im Sinne des § 4 Abs. 4 Satz 1 EStG 1953/1958 anerkannt werden, soweit die Reise ausschließlich oder weitaus überwiegend beruflich veranlaßt ist. Hierzu muß der Steuerpflichtige Umstände vortragen und glaubhaft machen, die eine solche Reise eindeutig gegenüber anderen Reisen abgrenzen, die nicht der beruflichen Fortbildung dienen. Als einen wesentlichen Umstand in diesem Sinne hat es der Senat in ständiger Rechtsprechung angesehen und gefordert, daß eine Fortbildungsreise als Studienreise im Rahmen einer streng lehrgangsmäßigen Organisation durchgeführt wird. Ist das der Fall, so spricht, wie der Senat in dem vom Finanzgericht zitierten Urteil IV 229/57 U vom 28. August 1958 (BStBl 1959 III S. 44, Slg. Bd. 68 S. 113) ausgesprochen hat, nicht schon gegen die berufliche Veranlassung der Reise, daß sie in landschaftlich schöne Gegenden des Auslands führt. Dieser Umstand kann jedoch nicht bei der Frage unberücksichtigt bleiben, ob die Reise nicht auch durch private Lebensführungsinteressen der Teilnehmer mit bedingt ist. Das aber ist häufig allein schon im Hinblick auf die Erfahrungstatsache zu bejahen, daß die Wahl ausländischer Reiseziele objektiv aus Gründen der Erholung, des Vergnügens, der Bereicherung des allgemeinen Wissens oder des persönlichen Erlebnisschatzes erfolgt. Hiervon muß die Tatsachenwürdigung im allgemeinen ausgehen, soll nicht unbeachtet bleiben, daß Auslandsreisen zu den genannten Zwecken von allen Bevölkerungsschichten in zunehmendem Masse unternommen werden. Der Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung gebietet, hiervon auch bei ins Ausland führenden Fortbildungsreisen auszugehen, wenn die Reise in üblicherweise von Erholungsuchenden, Vergnügungsreisenden und anderen Kategorien nicht aus beruflichen Gründen Reisender aufgesuchte Gegenden geht. Selbst wenn zwingende Gründe für die Fortbildungsreise ins Ausland sprechen, so genügt das noch nicht, um den Umstand, daß die Reise ins Ausland geht, bei der Frage, inwieweit die Reiseaufwendungen Betriebsausgaben oder Ausgaben im Interesse einer gesteigerten Lebensführung darstellen, unberücksichtigt zu lassen. Auch dann nämlich kann und wird die Reise vielfach so organisiert sein, daß mit ihr gleichzeitig ein der privaten Lebenssphäre zuzurechnendes Reisebedürfnis befriedigt wird. Das um so mehr, wenn es sich um Reisen mit einer Dauer handelt, wie sie bei privaten Auslandsreisen allgemein beobachtet werden kann. In solchen Fällen kann der Steuerpflichtige aber das Mitspielen privater Interessen widerlegen. Richtlinien hierfür vermag der Senat nicht aufzustellen, da die Verhältnisse in den einzelnen Fällen sehr unterschiedlich gestaltet sein können. In vom Steuerpflichtigen nicht widerlegbarer Weise aber ist das Vorhandensein privater Lebenshaltungsinteressen anzunehmen, wenn eine Fortbildungsreise ins Ausland unternommen wird, obwohl der Fortbildungszweck in zumutbarer Weise auch im Inland erreicht werden kann. Wenn es einem Steuerpflichtigen auch freisteht zu entscheiden, welche Aufwendungen er der Art und dem Umfang nach für seinen Beruf machen will, so muß es sich doch stets um solche handeln, die objektiv durch den Beruf veranlaßt sind. Bei Maßnahmen, die erfahrungsgemäß typisch auch einer gesteigerten Lebensführung dienen, ist die objektive berufliche Veranlassung jedoch nur insoweit anzuerkennen, als sie sich in einem zur Erreichung des beruflichen Zwecks üblichen und angemessenen Rahmen halten (siehe hierzu insbesondere das Urteil des Bundesfinanzhofs IV 633/54 U vom 10. März 1955 (BStBl 1955 III S. 131, Slg. Bd. 60 S. 343). Dieser Rahmen aber wird bei Fortbildungsreisen überschritten, die ins Ausland gemacht werden, obwohl der Fortbildungszweck im Inland ebenfalls erreicht werden kann. Die Gesamtreiseaufwendungen sind in einem solchen Fall gegebenenfalls im Schätzungsweg nach § 217 AO in Betriebsausgaben im Sinne des § 4 Abs. 4 Satz 1 EStG 1953/1958 und in nichtabziehbare Ausgaben im Sinne des § 12 Ziff. 1 EStG zu trennen (vgl. insbesondere das Urteil des Senats IV 229/57 U vom 28. August 1958, a. a. O.).

Die Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall ergibt folgendes: Nach dem Vorbringen des Bg. war die Durchführung der Lehrgänge des Deutschen Anwaltsvereins im Gebiet der Bundesrepublik nicht möglich, die Verlegung ins benachbarte Ausland daher unausweichlich. Die Beurteilung dieser Frage liegt im wesentlichen auf tatsächlichem Gebiet. Der Senat ist daher an die Würdigung des Finanzgerichts nach Maßgabe der §§ 288 Ziff. 1, 296 Abs. 1 AO gebunden, es sei denn, die Würdigung des Finanzgerichts verstößt gegen den klaren Inhalt der Akten oder gegen die Denkgesetze oder ist aus einem sonstigen Grunde nicht möglich. Das Finanzgericht hat die Frage im Sinne des Bg. gewürdigt und sich hierbei wesentlich auf die äußerung des Deutschen Anwaltsvereins gestützt. Der Senat hält diese Würdigung für lebensfremd und daher für nicht möglich. Es handelt sich um ein Vorbringen des Bg., das nicht nachprüfbar ist. Die Frage muß nach vernünftigen überlegungen beurteilt werden. Es widerspricht solchen aber, wenn man annehmen wollte, daß es bei rechtzeitigem Bemühen für den Deutschen Anwaltsverein nicht möglich gewesen sein sollte, die von ihm geplanten Lehrgänge in angemessener Form und in der in Betracht kommenden Zeit innerhalb der Grenzen der Bundesrepublik durchzuführen. Für diese Auffassung ist für den Senat auch bestimmend, daß für die Angehörigen anderer freier Berufe im Gebiet der Bundesrepublik ständig Fortbildungslehrgänge abgehalten werden. Der Senat vermag auch nicht anzuerkennen, daß für die Fortbildung auf dem Gebiete des Steuerrechts für Rechtsanwälte Sonderverhältnisse vorlägen, die zur Abhaltung von Lehrgängen im Ausland zwängen. Ganz offenbar findet ein Großteil der Rechtsanwälte durchaus die Möglichkeit, sich auf dem Gebiet des Steuerrechts auch ohne Teilnahme an den vom Deutschen Anwaltsverein veranstalteten Kursen im Ausland fortzubilden. Denn es kann nicht angenommen werden, daß nur die sehr kleine Zahl von 20 bis 30 oder weniger Rechtsanwälten, die an den Lehrgängen jährlich teilnimmt, sich im Steuerrecht fortbildet. Gerade auch im Hinblick auf diese sehr niedrige Zahl der Lehrgangsteilnehmer würde es mit Recht als lebensfremd bezeichnet werden, wenn man davon ausgehen wollte, daß für sie die Durchführung der Lehrgänge in der Bundesrepublik selbst in der vom Deutschen Anwaltsverein geplanten Art und Weise nicht möglich wäre.

Ist hiernach ein Zwang für die Verlegung der fraglichen Lehrgänge ins Ausland nicht anzuerkennen, so muß davon ausgegangen werden, daß nicht unerhebliche private Lebensführungsinteressen hierfür mitbestimmend waren. In dieser Auffassung wird der Senat durch ein Schreiben des Deutschen Anwaltsvereins bestärkt, das dieser den Lehrgangsinteressenten zu übermitteln pflegte. Darin werden die Lehrgangsteilnehmer ausdrücklich darauf hingewiesen, daß die Nachmittage, Abende und das Wochenende der Entspannung und Erholung dienen sollen, und es wird empfohlen, den Aufenthalt am Lehrgangsort gemeinsam mit den Ehefrauen zu verbringen. Dementsprechend ist auch der Lehrplan gestaltet. Er sieht Unterrichtsstunden nur an den Vormittagen vor. Die mündliche Verhandlung ergab, daß an den Nachmittagen von einzelnen Teilnehmern in zwangloser Weise, wie z. B. auf Spaziergängen, Einzelfragen besonderer Art, meistens aus der Berufspraxis des Betreffenden, mit den Lehrern erörtert wurden. Derartige Erörterungen können jedoch nicht als zum eigentlichen Lehrgangsprogramm gehörig angesehen werden. Sie finden überall statt, wo sich Angehörige des gleichen Berufsstandes auch in rein gesellschaftlicher Weise zusammenfinden. Zuzugeben ist dem Bg., daß bei Fortbildungskursen in Buchführungs- und Bilanzierungsfragen, wie sie 1956 in der Schweiz stattgefunden haben, den Teilnehmern über die lehrplanmäßig festgesetzten Unterrichtsstunden hinaus durch die Lösung schriftlicher Buchführungs- und Bilanzaufgaben in gewissem Umfang weitere Lernstunden mehr oder weniger zwangsläufig entstehen. Bei der nur im Schätzungsweg nach § 217 AO möglichen Abgrenzung des beruflich veranlaßten vom privaten Reiseaufwand ist das zu berücksichtigen.

Der Bg. wendet noch ein, er habe für seine Person keinen Einfluß auf die Wahl des Lehrgangsorts im Ausland gehabt, da andere Lehrgänge vom Deutschen Anwaltsverein, insbesondere solche im Inland, nicht abgehalten worden seien, habe für ihn aus diesem Grunde ein Zwang zur Teilnahme an den im Ausland abgehaltenen Lehrgängen bestanden. Dieses Vorbringen kann zu keiner anderen Beurteilung führen. Einmal brauchte der Bg. nicht an den Auslandslehrgängen des Deutschen Anwaltsvereins teilzunehmen. Wie oben ausgeführt, stehen nach Ansicht des Senats den Anwälten auch in der Bundesrepublik genügend Möglichkeiten zur Verfügung, sich auf allen Gebieten des Steuerrechts, gegebenenfalls auch in Abendkursen, fortzubilden. Wenn der Bg. sich gleichwohl für die Teilnahme an den Kursen des Deutschen Anwaltsvereins im Ausland entschied, so tat er das hiernach ohne zwingende Notwendigkeit. Darüber hinaus aber kann nicht unberücksichtigt bleiben, worauf der Senat auch in dem zitierten Urteil IV 229/57 U vom 28. August 1958 (a. a. O.) bereits hingewiesen hat, daß die Auslandskurse nicht von irgendeiner Organisation veranstaltet worden sind, der der Bg. als völlig Unbeteiligter und Fremder gegenübersteht. Veranstalterin war vielmehr die Standesorganisation des Bg. Es ist für den Senat nicht zweifelhaft, daß der Deutsche Anwaltsverein die Wünsche seiner Mitglieder für derartige Fortbildungskurse kennt und danach handelt. Es ist offenbar selbst für einen so kleinen Kreis von Teilnehmern, wie er sich bei den Lehrgängen des Deutschen Anwaltsvereins versammelt, nicht attraktiv genug, diese im Inland abzuhalten. Das zeigt sich auch daran, daß die Kurse in jedem Jahr an einem anderen Ort des Auslandes stattfinden, offenbar, um auch denjenigen Teilnehmern, die die Kurse jährlich wieder besuchen, eine angemessene Abwechslung zu bieten.

Ist nach alledem davon auszugehen, daß die Teilnahme des Bg. an den beiden zeitlich unmittelbar aufeinanderfolgenden Buchführungs- und Bilanzierungskursen des Deutschen Anwaltsvereins 1956 in der Schweiz in steuerlich nicht unberücksichtigt zu lassender Weise auch aus Gründen der privaten Lebensführung erfolgt ist, so müssen die Gesamtaufwendungen, soweit sie nicht eindeutig wie die Kursgebühr dem beruflichen oder dem privaten Bereich zugeordnet werden können, entsprechend aufgeteilt werden. Bei der hierfür erforderlichen Schätzung nach § 217 AO ist von dem Grundsätzen auszugehen, die der Senat im Urteil IV 229/57 U vom 28. August 1958 (a. a. O.) aufgestellt hat.

1) Von den Fahrtkosten können nur diejenigen vom Wohnort des Bg. bis zur deutsch-schweizerischen Grenze hin und zurück als Betriebsausgaben anerkannt werden

2 a) Für die Mehraufwendungen für Verpflegung können die Pauschsätze in Abschn. 119 Abs. 3 Ziff. 3 b EStR 1955 in der Fassung der EStER 1956/1957 zugrunde gelegt werden;

für die Kosten der Unterbringung können die den vergleichbaren Bundesbeamten zustehenden übernachtungsgelder für Dienstreisen im Inland nach den für 1956 geltenden Sätzen gewährt werden, wobei die Reisekostenstufe aus der Regelung in Abschn. 119 Abs. 4 EStR 1955 in der Fassung der EStER 1956/1957 übernommen werden können.

Für den An- und Abreisetag ist, falls nicht die Notwendigkeit einer weiteren übernachtung vom Bg. glaubhaft gemacht wird, nur der entsprechende Tagegeldsatz anzuerkennen.

3) Mit Rücksicht darauf, daß bei nicht zwingenden Fortbildungslehrgängen im Ausland der Auslandsaufenthalt gleichzeitig den persönlichen Interessen der Teilnehmer dienen soll, ist ein Teil der nach 2) geltend zu machenden Unterkunfts- und Verpflegungskosten als nicht abziehbare Kosten im Sinne des § 12 Ziff. 1 EStG zu behandeln. Hierbei ist davon auszugehen, daß mit Rücksicht auf den Auslandsaufenthalt die Lehrgangsdauer von vornherein länger bemessen worden ist, als sie bei Nichtvorhandensein persönlicher Gründe objektiv zu bemessen gewesen wäre. Der Senat schätzt unter Berücksichtigung des Umstands, daß die beiden vom Bg. im Streitjahr besuchten Buchführungs- und Bilanzierungslehrgänge in gewissem Umfang über die lehrplanmäßig angesetzten Vormittagsunterrichtsstunden hinaus eine weitere Fortbildungstätigkeit durch Bearbeitung von Hausaufgaben erforderlich machte, die beruflich bedingte Aufenthaltsdauer am Lehrgangsort auf 3/4 der planmäßig vorgesehenen Lehrgangsdauer.

Da das Finanzgericht von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen ist, war seine Entscheidung aufzuheben.

Fundstellen

Haufe-Index 424159

BStBl III 1962, 181

BFHE 1962, 481

BFHE 74, 481