BFH Urteil vom 14.07.1966 - IV 389/62

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer

Leitsatz (amtlich)

Die Versagung der preisbehördlichen Genehmigung eines Grundstückskaufgeschäfts kann bilanzsteuerlich nicht für einen vor dem Zeitpunkt der Versagung liegenden Bilanzstichtag berücksichtigt werden.

Die Vereinfachungsregelung in Abschn. 43 Abs. 5 EStR 1956/57 über die Bemessung der AfA braucht die Verwaltung dann nicht anzuwenden, wenn die Anwendung zu einem offensichtlich unrichtigen Ergebnis führen würde.

Zu den Wirtschaftsgütern im Sinne des § 15 Nr. 2 letzter Teilsatz EStG gehört auch das Mietrecht an einer Wohnung des Gesellschafters.

Normenkette

EStG § 4 Abs. 4, §§ 5, 6/1/1, § 6/1/2, § 15 Nr. 2

Tatbestand

Die Revisionskläger sind die Gesellschafter einer KG, die ein Transportunternehmen betreibt. Streitig sind im Verfahren der einheitlichen Gewinnfeststellung der KG folgende Punkte:

eine Gewinnminderung in Höhe von 7133,60 DM für das Jahr 1954 auf Grund eines Grundstückskaufgeschäftes,

die Höhe der Absetzung für Abnutzung (AfA) eines von der KG am 28. Dezember 1956 erworbenen LKW,

die Behandlung von 370 DM für 1954 und je 480 DM für die beiden folgenden Jahre, die die KG an die Kommanditistin X für Dienste bezahlte, die diese der KG von ihrer Privatwohnung aus leistete.

Zu 1.) Mit notariellem Vertrag vom 20. Juli 1954 erwarb die KG einen Lagerplatz zum qm-Preis von 8 DM (= Gesamtkaufpreis 23 200 DM). Den Kaufpreis bezahlte die KG sofort. Für das Grundstück war zugunsten der Belegenheitsgemeinde ein Vorkaufsrecht eingetragen. Später stellte sich allerdings heraus, daß das Vorkaufsrecht den von der KG erworbenen Teil des Grundstücks nicht betraf. Gleichwohl wegen dieses Vorkaufsrechts und weil die städtische Preisbehörde am 1. Juni 1955 dem Kaufgeschäft wegen überschreitung des höchstzulässigen qm-Preises von 5,60 DM die Genehmigung versagte, forderte die KG unter Wandlung des Kaufvertrages den Kaufpreis von 23 200 DM mehrfach im Jahre 1955 zurück. Zum 31. Dezember 1954 nahm sie auf den aktivierten Betrag von 23 200 DM zuzüglich Vertragskosten eine Teilwertabschreibung wegen der nicht genehmigten Preisdifferenz von 7133,60 DM vor. Sie begründete das damit, daß die Kaufpreisrückforderung gegen die Verkäufer des Grundstücks insoweit, uneinbringlich gewesen sei. Tatsächlich zahlte die Witwe des inzwischen verstorbenen Verkäufers den gesamten Kaufpreis von 23 200 DM etwa in der Mitte des Jahres 1956 an die KG zurück. Offenbar aus diesem Grunde aktivierte die KG den Betrag von 7133,60 DM in ihrer Bilanz vom 31. Dezember 1955 und machte für dieses Jahr die 1954 durch die Teilwertabschreibung eingetretene Gewinnminderung wieder rückgängig.

Finanzamt (FA), Steuerausschuß und auf die Berufung der Gesellschafter der KG auch das Finanzgericht (FG) versagten diesen Abzug. Das FG führte hierzu im wesentlichen aus: Die Abschreibung komme schon deshalb nicht in Frage, weil ein Anspruch auf Rückzahlung des Kaufpreises zum 31. Dezember 1954 nicht bestanden habe. Die KG habe am 31. Dezember 1954 auf Grund ihrer eigenen Vertragserfüllung durch Kaufpreiszahlung gegen den Verkäufer einen Anspruch auf übertragung des Eigentums am Grundstück gehabt, der zum Bilanzstichtag keine Einbuße erlitten habe, die eine anderweitige Bewertung rechtfertigen würde. Alle den Anspruch auf Eigentumsübertragung gefährdenden Tatsachen seien erst nach dem Bilanzstichtag entstanden und wirksam geworden. Der KG sei schon vor Abschluß des Kaufvertrages bekannt gewesen, daß zur Wirksamkeit des Kaufgeschäfts die Genehmigung der Preisbehörde erforderlich sei und außerdem die Gemeinde angeblich ein Vorkaufsrecht besessen habe. Gleichwohl habe sie den vertraglich beschlossenen Kaufpreis im Vertrauen darauf, daß alles gutgehen werde, entrichtet. Der erst etwa ein halbes Jahr später erfolgten Versagung der preisrechtlichen Genehmigung des Geschäfts durch die Preisbehörde könne für die Erstellung der Bilanz zum 31. Dezember 1954 keine rechtliche Wirksamkeit zukommen, zumal der Verkäufer gegen die Entscheidung der Preisbehörde Rechtsmittel eingelegt habe. Ein Anspruch auf Kaufpreisrückforderung könne überhaupt erst in dem Zeitpunkt entstanden sein, in dem die KG erstmals, nämlich im Schreiben vom 8. August 1955, die Wandlung des Kaufgeschäftes erklärt habe. Auch aus dem Bestehen eines Vorkaufsrechts habe sich keine Gefahr für die übertragung des Eigentums am Grundstück zum 31. Dezember 1954 für die KG ergeben können. Denn über das angebliche Vorkaufsrecht sei bis zum Jahre 1956 verhandelt worden. Es sei auch bekannt gewesen, daß die Stadt hinsichtlich eines anderen Grundstücks bereits auf ihr Vorkaufsrecht verzichtet gehabt habe. Damit hätten die Beteiligten auch in diesem Falle rechnen können. Es bestehe deshalb keine Möglichkeit, den mit dem Kaufpreis aktivierten Anspruch auf übertragung des Eigentums am Grundstück auf einen Teilwert abzuschreiben, der sich unter Berücksichtigung des höchstzulässigen qm-Preises ergebe.

Zu 2.) Unter Berufung auf Abschn. 43 Abs. 5 EStR 1956/57 begehrt die KG auf den am 28. Dezember 1956 erworbenen LKW eine AfA in Höhe von 25 % des Anschaffungspreises = 5156 DM. Auch dieses Begehren lehnten FA, Steuerausschuß und auf die Berufung der Gesellschafter der KG das FG ab. Letzteres führte hierzu im wesentlichen aus, die Anwendung der Anweisungen in Abschn. 43 Abs. 5 EStR 1956/57 setze voraus, daß eine solche Regelung auf Grund der tatsächlichen Verhältnisse ihre steuerliche Rechtfertigung finde. Sie könne aber dann nicht zum Zuge kommen, wenn ihre Anwendung offensichtlich zu einem unrichtigen Ergebnis der Besteuerung führen würde. Das sei hier der Fall, und zwar um so mehr, als der LKW erst Anfang 1957 überhaupt in Betrieb genommen worden sei. Gleichwohl könne eine AfA für einen Monat in Ansatz gebracht werden. Diese betrage 860 DM.

Zu 3.) Die Kommanditistin X vertritt die KG in ihrer Privatwohnung, insbesondere durch die telefonische Entgegennahme von Fuhraufträgen und deren weitere Erledigung. Das benutzte Telefon ist auf den Namen der KG angemeldet, die auch die Gebühren bezahlte. Der Raum ist mit einer Wohnzimmereinrichtung der Kommanditistin ausgestattet. Er umfaßt etwa 20 bis 25 % der gesamten Wohnfläche der Kommanditistin. Für ihre Tätigkeit und die Benutzung ihres Raumes erhielt die Kommanditistin von der KG in den Jahren 1954 bis 1956 die streitigen Beträge. Entgegen dem Begehren der Gesellschaft, die diese Beträge als eine Art durchlaufenden Posten bei ihrer Kommanditistin und bei ihrer eigenen Gewinnermittlung als Betriebsausgaben behandelt wissen wollte, rechneten FA, Steuerausschuß und auf die Berufung der Gesellschaft auch das FG die Beträge nach § 15 Ziff. 2 EStG den Gewinnanteilen der Kommanditistin zu, ohne einen Abzug als Betriebsausgaben wegen Benutzung des Raumes in der Privatwohnung anzuerkennen. Das FG meint dazu, da die Kommanditistin noch ein Zimmer ihrer Wohnung an einen Untermieter abgegeben habe, verfüge sie nur mehr über eine Küche, einen Schlafraum und das für die Gesellschaft benutzte Zimmer. Es lasse sich daher nicht mit Sicherheit ausschließen, daß dieser Raum auch für Wohnzwecke Verwendung finde. Auf Grund dieser tatsächlichen Verhältnisse könne der Raum steuerrechtlich nicht als gewerblicher Raum betrachtet und behandelt werden.

Entscheidungsgründe

Die nach Inkrafttreten der FGO am 1. Januar 1966 als Revision zu behandelnde Rb. der Gesellschafter der KG ist nicht begründet.

Teilwertabschreibung Dem FG ist - wie auch die KG zugesteht - darin beizutreten, daß am 31. Dezember 1954 ein Anspruch der Gesellschaft auf Rückzahlung des Kaufpreises aus dem Grundstückskaufgeschäft nicht bestand, der daher auch nicht wegen Insolvenz der Verkäufer durch eine Teilwertabschreibung in Höhe des durch den Grundstückswert nicht gedeckten Teils unter seinem Nennbetrag bewertet werden kann. Zwar führte die Versagung der preisrechtlichen Genehmigung im Jahre 1955 zur endgültigen Unwirksamkeit des Kaufgeschäfts und damit zu einem Rückforderungsanspruch der KG gegen die Verkäufer. Bis zur Versagung der Genehmigung aber waren die Beteiligten trotz schwebender Unwirksamkeit des Kaufgeschäftes an ihre vertraglichen Abmachungen gebunden. Das aber bedeutet, daß am 31. Dezember 1954 ein Anspruch der KG auf übertragung des Eigentums am Grundstück bestand, der in Höhe des von ihr erlegten Kaufpreises zu aktivieren war. Es bestand daneben nicht noch ein Anspruch gegen die Verkäufer auf Rückzahlung des nicht genehmigten Kaufpreises: Die Erteilung der Genehmigung bzw. ihre Versagung durch die Preisbehörde stellte einen rechtsgestaltenden Akt dar, der die am vorangegangenen Bilanzstichtag bestehenden tatsächlichen Verhältnisse nicht nur aufhellte, sondern veränderte. Er kann daher auf den vorangegangenen Bilanzstichtag nicht berücksichtigt werden.

Mit Recht lehnte das FG auch eine Teilwertabschreibung an dem aktivierten Anspruch auf Eigentumsübertragung am Grundstück selbst ab. Die Beteiligten hatten den Kaufvertrag zum Preis von 23 200 DM fest abgeschlossen. Die erst nach dem Bilanzstichtag erfolgte Versagung der preisbehördlichen Genehmigung zum Grundstückskauf kann auch hier nicht auf den Bilanzstichtag zurückbezogen werden. Denn es muß davon ausgegangen werden, daß die am Grundstückskauf Beteiligten einen Preis vereinbarten, mit dessen Genehmigung sie rechneten. Hiervon ist bei der Bewertung des Anspruchs auf Eigentumsübertragung auszugehen. Eine andere Würdigung würde im Widerspruch zum eigenen Verhalten der Beteiligten stehen. Ein Steuerpflichtiger muß sich entgegenhalten lassen, daß er beim Abschluß des Vertrages und auch später solange mit der Erteilung der preisbehördlichen Genehmigung rechnet, solange nicht - abgesehen von der den Beteiligten vielleicht sogar bekannten Preisüberschreitung - tatsächliche Umstände eintreten, die die Versagung der Genehmigung ernsthaft zweifelhaft erscheinen lassen. Das gleiche gilt für die Frage, ob die KG das zunächst vermutete Vorkaufsrecht der Gemeinde zum Anlaß nehmen konnte, um am 31. Dezember 1954 bereits einen Rückforderungsanspruch gegen die Verkäufer auszuweisen und evtl. wegen Uneinbringlichkeit abzuschreiben. Die Beteiligten kannten das angebliche Vorkaufsrecht der Gemeinde; es ergab sich aus dem Grundbuch. Wenn sie gleichwohl den Vertrag bedingungslos abschlossen, den Kaufpreis ohne Berücksichtigung des Vorkaufsrechts festsetzten und die KG den Kaufpreis sofort bar erlegte, so muß sie sich auch hier solange, bis ernsthafte Bedenken gegen die Nichtausübung des Vorkaufsrechts seitens der Gemeinde auftauchen, entgegenhalten lassen, daß sie mit einer glatten Abwicklung des Kaufgeschäfts rechnete.

Bei dieser Beurteilung, von der im wesentlichen auch das FG ausging, kommt es auf die Frage, ob die Verkäufer am 31. Dezember 1954 dergestalt zahlungsunfähig waren, daß die KG an der Einbringlichkeit ihres Rückzahlungsanspruches ernstlich zweifeln durfte, nicht an. Es ist daher auch nicht zu beanstanden, daß das FG Feststellungen hierüber nicht traf.

AfA am LKW Auch in diesem Punkt ist die Rechtsauffassung des FG nicht zu beanstanden. Bei der in den EStR getroffenen Regelung der AfA handelt es sich um eine Vereinfachungsmaßnahme der Verwaltung. Zu deren Anwendung ist die Verwaltung aber nur gehalten, und ihre Nichtanwendung wäre Willkür, wenn bei Steuerpflichtigen die Voraussetzungen, auf denen die Vereinfachungsmaßnahme aufbaut, gegeben sind. Das FG hat festgestellt, daß das im Streitfall nicht der Fall sei, daß die Anwendung der Vereinfachungsmaßnahme vielmehr zu einem offensichtlich unrichtigen Ergebnis führe. Hiergegen haben die Revisionskläger zulässige und begründete Revisionsgründe nicht vorgebracht, so daß der Senat an die Feststellungen des FG gebunden ist (§ 118 Abs. 2 FGO). Der von den Revisionsklägern vertretenen Auffassung, daß es sich bei der angegebenen Stelle in den EStR um einen Milderungserlaß handele, kann nicht beigepflichtet werden. Einen Anspruch auf die von ihnen begehrte 25%ige AfA für den LKW hatte die KG daher nicht.

Vergütungen an die Kommanditistin Die Hinzurechnung der Vergütungen zum gewerblichen Gewinnanteil der Kommanditistin durch die Vorbehörden ist zutreffend. Vertragspartner der KG ist die Kommanditistin, gleichgültig, ob man die Vergütung als eine solche für von ihr geleistete Dienste oder einen Raumkostenzuschuß ansieht. Als Wirtschaftsgut im Sinne des § 15 Ziff. 2 EStG muß auch die Raumnutzungsmöglichkeit angesehen werden. Es ist daher nur die Frage, ob die Kommanditistin einen Teil ihrer Miete als Sonderkosten im Dienste der KG als Betriebsausgaben abziehen kann, was bei der einheitlichen Gewinnfeststellung zu berücksichtigen wäre. Die Verneinung dieser Frage bei den Verhältnissen des Streitfalls steht im Einklang mit der Rechtsprechung des Senats in seinem Urteil IV 168/63 S vom 28. Oktober 1964, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs Bd. 81 S. 45, BStBl III 1965 S. 16.

Fundstellen

Haufe-Index 412192

BStBl III 1966, 641

BFHE 1966, 729

BFHE 86, 729

BB 1966, 1381

DB 1966, 1873