BFH Urteil vom 07.08.1990 - IX R 139/86 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Beiträge zur Risikolebensversicherung keine Werbungskosten

Leitsatz (NV)

Versicherungsprämien einer Risikolebensversicherung, die der Erwerber eines vermieteten Grundstücks zur Sicherung des Kaufpreises abschließt, sind auch nicht teilweise als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehbar (Anschluß an die ständige höchstrichterliche Rechtsprechung).

Normenkette

EStG § 9 Abs. 1 Sätze 1, 3 Nr. 2

Verfahrensgang

FG Münster

Tatbestand

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind zu je 50 v. H. Gesellschafter einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) und außerdem im gleichen Verhältnis Gesellschafter der X-GmbH (GmbH), die eine . . .fabrik betreibt. Die GmbH nutzte ein von einem Dritten gemietetes Grundstück in . . . für betriebliche Zwecke. Im Januar 1981 erwarben die Kläger dieses Grundstück für . . . DM. Anschließend vermietete die GbR das Grundstück, das nicht zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen der GmbH gehört, zu einem Mietzins von monatlich 20 000 DM an die GmbH.

Bei den dem Kauf vorangegangenen Finanzierungsverhandlungen hatten sich verschiedene Kreditinstitute nur bereiterklärt, eine Finanzierung in Höhe von 50 v. H. des geschätzten Werts des Grundstücks vorzunehmen. Von einer Bank erhielt jeder Kläger schließlich ein Darlehen über je . . . DM zur Finanzierung des Kaufpreises für das Grundstück. Die Darlehen sollten am 30. April 1993 in einer Summe getilgt werden. Zur Sicherung der Ansprüche der Kreditgeberin hatte jeder Kläger u. a. die Ansprüche aus einer noch bei einer Lebensversicherungsanstalt abzuschließenden Kapital-Lebensversicherung über . . . DM abzutreten, deren Fälligkeit mit der Endfälligkeit des Darlehens übereinstimmen sollte. Während der Laufzeit des Darlehens bestand keine Tilgungsmöglichkeit; bei vorzeitiger oder zeitgemäßer Beendigung der Lebensversicherungsverträge sollten die Versicherungsleistungen mit den Darlehensrückzahlungsansprüchen verrechnet werden. Entsprechend den Finanzierungsbedingungen schloß jeder Kläger mit der Lebensversicherungsanstalt je einen Lebensversicherungsvertrag über eine Versicherungssumme von je . . . DM ab. Der Jahresbeitrag des Klägers zu 1 beläuft sich auf . . . DM, der des Kläger zu 2 auf . . . DM. Die Versicherung sollte für den Kläger zu 1 am 1. März 1996, für den Kläger zu 2 am 1. März 1993 ablaufen.

In ihren Erklärungen zur gesonderten und einheitlichen Feststellung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung für die Streitjahre 1981 bis 1983 machten die Kläger den ,,Risikoanteil" der Versicherungsbeiträge als Sonderwerbungskosten geltend. Zum Nachweis der Höhe der Beitragsanteile, die auf die Risikolebensversicherung entfallen, legten sie Bestätigungen der Versicherungsanstalt über die Höhe entsprechender Beiträge bei einer reinen Risikoversicherung vor, bei der die Versicherungssumme nur bei Tod des Versicherungsnehmers innerhalb der Versicherungsdauer gezahlt wird.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) ließ diese Beträge bei den gesonderten und einheitlichen Feststellungen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung für die Streitjahre nicht zum Abzug als Werbungskosten zu. Einspruch und Klage blieben erfolglos.Dagegen wenden sich die Kläger mit der vom Finanzgericht (FG) wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassenen Revision. Sie rügen Verletzung der §§ 9 und 12 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Das FG lasse die Möglichkeit offen, ob der Risikoanteil der Lebensversicherungsprämien dann abziehbar sei, wenn die Veranlassung zur Zahlung der Aufwendungen durch die Einkunftsart bei weitem überwiege und die Lebensführung ganz in den Hintergrund trete. Diese Voraussetzungen seien im Streitfall erfüllt. Private Gründe für den Abschluß der Lebensversicherung seien nicht vorhanden gewesen, zumal die beiden Kläger als Geschäftsführer der GmbH ausreichende Pensionszusagen auf Alters- und Witwenrenten gehabt und auch private Lebensversicherungen bestanden hätten. Bei den Verhandlungen mit der Bank sei alles versucht worden, einen allgemeinen Tilgungskredit zu erhalten. Die Interessen der Bank, nämlich für den Abschluß der Lebensversicherungsverträge eine Provision zu erhalten und das hohe Zinsniveau beizubehalten, seien jedoch stärker gewesen. Wenn der Bundesfinanzhof (BFH) in den Urteilen vom 29. Oktober 1985 IX R 56/82 (BFHE 145, 52, BStBl II 1986, 143) und IX R 61/82 (BFHE 145, 348, BStBl II 1986, 260) entschieden habe, daß der Risikoanteil der Lebensversicherungsprämien bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nicht als Werbungskosten abziehbar sei, so habe es sich dabei immer um Fälle gehandelt, in denen nur eine natürliche Person die eingegangenen Verpflichtungen habe erfüllen müssen. Im Streitfall habe dagegen hinter der Verpflichtung, den Kredit der Bank zu bedienen, wirtschaftlich gesehen die GmbH, also ein Unternehmen, gestanden.

Die Kläger beantragen, die gesonderten und einheitlichen Feststellungsbescheide für 1981 bis 1983 entsprechend den Erklärungen zu ändern.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist unbegründet. Das FG hat ohne Rechtsverstoß entschieden, daß die von den Klägern in den Streitjahren geleisteten Versicherungsbeiträge nicht als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehbar sind. Nach der ständigen Rechtsprechung des erkennenden Senats (Urteile in BFHE 145, 52, BStBl II 1986, 143, und BFHE 145, 348, BStBl II 1986, 260, bestätigt im Urteil vom 10. August 1988 IX R 220/84, BFHE 154, 503, 506, BStBl II 1989, 137) sind Versicherungsprämien einer Risikolebensversicherung, die der Erwerber eines Grundstücks zur Sicherung des Kaufpreises abgeschlossen hat, keine Werbungskosten. Die rechtsgeschäftliche Verknüpfung des Abschlusses der Risikolebensversicherung mit der Darlehensgewährung durch die kreditgebende Bank vermag an dieser einkommensteuerrechtlichen Beurteilung nichts zu ändern. Keine als Werbungskosten abziehbaren Finanzierungsaufwendungen, sondern nicht abziehbare Lebenshaltungskosten (§ 12 Nr. 1 Satz 2 EStG) bilden solche Beträge, die zur Tilgung einer Schuld gezahlt werden. Das gilt nach der Rechtsprechung des Senats auch für eine Risikolebensversicherung, die die Tilgung einer Darlehensschuld sichern soll; denn die Darlehenstilgung ist dem Vermögensbereich des Steuerpflichtigen zuzurechnen. Der IV. Senat des BFH hat zudem in seinem Urteil vom 11. Mai 1989 IV R 56/87 (BFHE 157, 152, BStBl II 1989, 657) entschieden, daß Versicherungsprämien, die eine Personengesellschaft auf eine Risikolebensversicherung zahlt, die sie auf das Leben eines Gesellschafters abgeschlossen hat, keine Betriebsausgaben sind, selbst dann nicht, wenn die Versicherung der Absicherung eines Bankkredits dient.

Bei Anwendung dieser Grundsätze erweist sich die Entscheidung der Vorinstanz als zutreffend. Es kann dahinstehen, ob es möglich ist, bei einem gemischten Lebensversicherungsvertrag, bei dem die Versicherungsleistung sowohl für den Fall des Erlebens des Versicherungsablaufs als auch für den Fall des Todes während der Versicherungsdauer zu zahlen ist (vgl. Bruck / Möller / Winter, Versicherungsvertragsgesetz, 8. Aufl., Band V/2 Anm. B 23), die Prämie in einen ,,Risikoanteil" und einen ,,Erlebensanteil" aufzuspalten. Selbst wenn eine solche Aufspaltung versicherungsmathematisch möglich sein sollte, könnte dies nicht dazu führen, daß der Risikoanteil, also der Teil der Prämie, der das Risiko des vorzeitigen Todes abdeckt, zu den Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu rechnen ist; denn die Versicherungsprämien dienen auch bei einer gemischten Versicherung insgesamt dazu, eine Forderung gegen den Versicherer zu begründen, die ihrerseits zur Tilgung des Anschaffungsdarlehens verwendet werden soll. Die Tilgung des Darlehens und die dazu erforderliche Beschaffung der Mittel in Form einer Lebensversicherung gehören zum privaten Vermögensbereich des Darlehensnehmers. Dem Abzug der Versicherungsprämien als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung steht deshalb auch bei einer gemischten Versicherung das Abzugsverbot des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG entgegen.

Nach den nicht angegriffenen tatsächlichen Feststellungen des FG sollte im Streitfall die Lebensversicherung zur Tilgung des Anschaffungskredits durch Verrechnung dienen. Daß der Kreditgeber keine Bausparkasse war, ändert an der rechtlichen Beurteilung nichts. Es ist rechtlich auch ohne Bedeutung, daß wirtschaftlich gesehen hinter den Klägern als Kreditnehmern die GmbH stand und deshalb das Risiko für die kreditgebende Bank möglicherweise nicht so hoch war wie bei einem Privatmann ohne diesen wirtschaftlichen Hintergrund; denn die GmbH war nicht Kreditnehmerin. Sie war daher weder rechtlich noch wirtschaftlich verpflichtet, an Stelle der Kläger als Kreditnehmer irgendwelche Leistungen an die Bank zu erbringen. Es war allein Sache der Kläger, sich die Mittel für die Tilgung des Kredits zu beschaffen.

Fundstellen

Haufe-Index 417278

BFH/NV 1991, 94