Entscheidungsstichwort (Thema)

Änderung einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung

 

Leitsatz (NV)

Das Finanzamt ist bei der Änderung einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung nicht an seine Rechtsauffassung für einen früheren Besteuerungszeitraum gebunden.

 

Normenkette

AO 1977 § 164 Abs. 1-2

 

Tatbestand

I. Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) errichtete 1983 eine Ferienwohnung, die er über einen Vermittler ständig kurzfristig an Feriengäste vermietete. Für die Streitjahre (1995 bis 1999) erklärte der Kläger insoweit steuerfreie Umsätze. Seine Steueranmeldungen wirkten als Steuerfestsetzungen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Nach einer Betriebsprüfung änderte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt ―FA―) durch Änderungsbescheide vom 22. Februar 2001 die unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Steuerfestsetzungen für 1995 bis 1999 und besteuerte die bisher als steuerfrei behandelten Vermietungsumsätze mit der erwähnten Ferienwohnung unter Hinweis auf § 4 Nr. 12 Satz 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) 1993.

Dagegen machte der Kläger im erfolglos gebliebenen Einspruchsverfahren und auch im Klageverfahren geltend, das FA verstoße mit der Änderung der Steuerfestsetzungen 1995 bis 1999 und der Besteuerung der Umsätze durch Vermietung der Ferienwohnung gegen Treu und Glauben, weil die Behandlung als steuerfreie Umsätze bei der Erörterung in der Schlussbesprechung nach der Betriebsprüfung nicht beanstandet worden sei und er entsprechend disponiert habe.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage als unbegründet ab. Es führt u.a. zur Begründung aus, Treu und Glauben stehe der Änderung der Steuerfestsetzungen nicht entgegen, weil das FA keine verbindliche Zusage gemacht habe und für jeden Besteuerungsabschnitt berechtigt sei, die Rechtslage neu zu beurteilen.

Mit der Beschwerde begehrt der Kläger die Zulassung der Revision u.a. wegen grundsätzlicher Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung ―FGO―) und zur Fortbildung des Rechts (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO).

Das FA ist der Beschwerde entgegengetreten.

 

Entscheidungsgründe

II. Die Beschwerde hat keinen Erfolg.

1. Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO)

Gründe, die eine Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung rechtfertigen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO), sind nicht hinreichend dargelegt und sind auch nicht vorhanden.

Nach ständiger Rechtsprechung hat eine Sache grundsätzliche Bedeutung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO, wenn die für die Beurteilung des Streitfalls maßgebliche Rechtsfrage das abstrakte Interesse der Allgemeinheit an der einheitlichen Entwicklung des Rechts berührt. Es muss sich um eine aus rechtssystematischen Gründen bedeutsame und auch für die einheitliche Rechtsanwendung wichtige Frage handeln. Die Rechtsfrage muss in dem angestrebten Revisionsverfahren klärungsbedürftig und im Streitfall auch klärbar sein (Beschlüsse des Bundesfinanzhofs ―BFH― vom 25. Juli 2000 XI B 122/99, BFH/NV 2000, 1495; vom 14. August 2001 XI B 57/01, BFH/NV 2002, 51).

Entsprechend diesen Voraussetzungen müssen die Zulassungsgründe des § 115 Abs. 2 FGO in der Beschwerdebegründung dargelegt werden. Insoweit hat sich durch das Zweite Gesetz zur Änderung der Finanzgerichtsordnung und anderer Gesetze (2.FGOÄndG) vom 19. Dezember 2000 (BGBl I 2000, 1757) nichts geändert.

Der Kläger sieht es sinngemäß als klärungsbedürftig an, ob ein Verstoß gegen Treu und Glauben vorliegt, wenn Steuerfestsetzungen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung, denen ein Dauersachverhalt zugrunde liege, geändert würden, obwohl die Finanzbehörde bei einer Außenprüfung eine andere Rechtsauffassung nicht beanstandet hatte und mit Sicherheit nach den §§ 204, 205 der Abgabenordnung (AO 1977) auch zugesagt hätte.

Zur Darlegung der grundsätzlichen Bedeutung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO reicht aber die bloße Behauptung nicht aus, die Streitsache sei klärungsbedürftig und habe daher grundsätzliche Bedeutung. Vielmehr muss der Beschwerdeführer konkret auf die im Revisionsverfahren zu klärende Rechtsfrage und ihre Bedeutung für die Allgemeinheit eingehen (ständige Rechtsprechung des BFH, z.B. Beschlüsse in BFH/NV 2002, 51; vom 28. Februar 2002 III B 155/01, BFH/NV 2002, 805). In der Beschwerdebegründung fehlt es an einer schlüssigen Darlegung der Klärungsbedürftigkeit der erwähnten Rechtsfrage. Der Kläger hat sich insoweit in keiner Weise mit der Rechtsprechung und dem Schrifttum auseinander gesetzt.

Ein Klärungsbedarf in einem Revisionsverfahren liegt nicht vor.

Nach ständiger Rechtsprechung kommt es zu einer Verdrängung des gesetzten Rechts durch den Grundsatz von Treu und Glauben nur in besonders gelagerten Fällen, in denen das Vertrauen des Steuerpflichtigen in ein bestimmtes Verhalten der Verwaltung nach allgemeinem Rechtsgefühl in einem so hohen Maß schutzwürdig ist, dass demgegenüber die Grundsätze der Gesetzmäßigkeit der Verwaltung zurücktreten müssen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 5. September 2000 IX R 33/97, BFHE 192, 559, BStBl II 2000, 676, m.w.N.). Dies kommt nur dann in Betracht, wenn dem Steuerpflichtigen eine bestimmte steuerrechtliche Behandlung zugesagt worden ist oder wenn die Finanzbehörde durch ihr früheres Verhalten außerhalb einer Zusage einen Vertrauenstatbestand geschaffen hat (vgl. BFH-Urteil vom 30. September 1997 IX R 80/94, BFHE 184, 406, BStBl II 1998, 771). Weder eine Außenprüfung noch eine unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehende Umsatzsteuerfestsetzung schaffen insoweit einen Vertrauenstatbestand, da es sich bei beiden Maßnahmen lediglich um vorläufige Beurteilungen der Finanzverwaltung handelt, die einer späteren abweichenden Beurteilung nicht entgegenstehen (vgl. dazu auch BFH-Beschluss vom 26. November 2001 V B 88/00, BFH/NV 2002, 551).

2. Zulassung der Revision zur Fortbildung des Rechts (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO)

Zu der Frage, ob eine unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangene Steuerfestsetzung, der ein Dauersachverhalt zugrunde liege, nach Treu und Glauben nicht geändert werden dürfe, wenn der Sachverhalt Gegenstand einer früheren vorbehaltlosen Steuerfestsetzung gewesen sei, kann der Kläger die Revisionszulassung zur Fortbildung des Rechts nicht erreichen.

Die begehrte Rechtsfortbildung ist nicht erforderlich, weil die Rechtsfrage bereits geklärt ist. Die von dem Kläger herangezogene Rechtsbehauptung des FG Baden-Württemberg in dem Urteil vom 2. Dezember 1982 I 172/80 (Entscheidungen der Finanzgerichte 1983, 454) hat der BFH in dem Urteil vom 23. September 1999 IV R 41/98 (BFHE 190, 332, BStBl II 2000, 24) als nicht zutreffend angesehen und entschieden, dass das FA bei einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung nicht an seine Rechtsauffassung für einen früheren Besteuerungszeitraum gebunden ist.

3. Zulassung wegen Verfahrensmängeln (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO)

Soweit der Kläger nach Ablauf der Frist am 16. April 2002 für die Beschwerdebegründung neue Zulassungsgründe in dem Schriftsatz vom 11. Mai 2002 geltend macht, kann die Beschwerde darauf zulässig nicht gestützt werden.

Die Zulässigkeit einer Nichtzulassungsbeschwerde, insbesondere hinsichtlich der Anforderungen an ihre Begründung, ist nach § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO nur nach den innerhalb der gesetzlichen Begründungsfrist (§ 116 Abs. 3 Sätze 1 und 4 FGO) vorgebrachten Ausführungen zu beurteilen; spätere Darlegungen sind ―abgesehen von bloßen Erläuterungen und Ergänzungen― nicht zu berücksichtigen (ständige Rechtsprechung des BFH, z.B. Beschluss vom 4. Dezember 2001 X B 112/01, BFH/NV 2002, 346).

4. Von einer weiteren Begründung wird abgesehen (§ 116 Abs. 5 Satz 2 FGO n.F.).

 

Fundstellen

BFH/NV 2003, 4

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