Betriebsaufspaltung / 3.1 Überlassung einer wesentlichen Betriebsgrundlage

3.1.1 Nutzungsüberlassung

Regelmäßig wird die Betriebsaufspaltung dadurch bewirkt, dass dem Betriebsunternehmen wesentliche Betriebsgrundlagen im Wege der Vermietung oder Verpachtung zur Nutzung überlassen werden. Als Voraussetzung für die Annahme einer Betriebsaufspaltung genügt aber auch die teilentgeltliche oder unentgeltliche Nutzungsüberlassung (Leihe).^[1] Die Nutzungsüberlassung an eine Betriebskapitalgesellschaft kann also vollentgeltlich, aber auch unentgeltlich oder teilentgeltlich sein. Einen Gewerbebetrieb unterhält das Besitzunternehmen allerdings nur dann, wenn auch die nach § 15 Abs. 2 EStG erforderliche Gewinnerzielungsabsicht vorliegt^[2]. Die Gewinnerzielungsabsicht des Besitzunternehmens fehlt grundsätzlich, wenn der mit Gewinnerzielungsabsicht tätigen Betriebsgesellschaft die wesentlichen Betriebsgrundlagen unentgeltlich oder zu einem nicht kostendeckenden Entgelt überlassen werden.

Zwar kann in einem solchen Fall die Absicht zur Erzielung von Gewinnen bestehen, die nicht unmittelbar aus der Nutzungsüberlassung, sondern mittelbar aus der Erzielung höherer Beteiligungseinkünfte des Besitzunternehmens folgen, wenn Betriebsgesellschaft eine Kapitalgesellschaft ist, die Beteiligung zum Betriebsvermögen des Besitzunternehmens gehört und infolge des unangemessen niedrigen Nutzungsentgelts höhere Gewinnausschüttungen zu erwarten sind, die die Ausgaben des Besitzunternehmens übersteigen.^[3]

Eine Gewinnerzielungsabsicht kann bei einer Betriebsaufspaltung also auch dann vorliegen, wenn das Nutzungsentgelt unangemessen niedrig ist, weil sich dementsprechend die Ausschüttungen der Betriebs-GmbH, die Betriebseinnahmen der Besitzgesellschaft darstellen, erhöhen. An einer verbilligten Überlassung scheitert die Annahme einer Betriebsaufspaltung i. d. R. nicht.

Hinweis

Anwendung des Teilabzugsverbots

Bei einer gesellschaftsrechtlich veranlassten Reduzierung der Miete/Pacht ist auf Aufwendungen im Besitzunternehmen, die mit den zur Nutzung überlassenen Wirtschaftsgütern in Zusammenhang stehen, das Teilabzugsverbot des § 3c Abs. 2 EStG anzuwenden^[4].

[1] BFH, Urteil v. 15.1.1998, IV R 8/97, BStBl 1998 II S. 478.

[2] BFH, Urteil v. 13.11.1997, IV R 67/96, BStBl 1998 II S. 254 Rn. 27.

[3] BFH , Urteil v. 24.4.1991, X R 84/88, BStBl 1991 II S. 713; BFH, Urteil v. 12.4.2018, IV R 5/15, BStBl 2020 II S. 118 Rn. 25.

[4] Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 15 EStG Rn. 812 (311. Lieferung, 6/2022).