Beteiligung an anderen Körperschaften / 3.2 Keine Verlustberücksichtigung

Sämtliche Gewinnminderungen im Zusammenhang mit Anteilen i.  S.  d. § 8b Abs. 2 KStG sind bei der Gewinnermittlung nicht zu berücksichtigen. Darunter fallen insbesondere:

• Gewinnminderungen durch den Ansatz des niedrigeren Teilwerts der Anteile (Teilwertabschreibung)
• Verluste durch Veräußerung der Anteile oder Herabsetzung des Nennkapitals.

Bei dauerhafter Wertminderung sind Anteile an Kapitalgesellschaften mit dem niedrigeren Teilwert anzusetzen.^[1]Teilwertabschreibungen auf Anteile an Kapitalgesellschaften sind bei der Ermittlung des Einkommens der Kapitalgesellschaft nicht zu berücksichtigen.^[2]

Praxis-Beispiel

Teilwertabschreibung

Die A-GmbH hält eine Beteiligung i.  H.  v. 100 % an der B-GmbH (Anschaffungskosten: 500.000 EUR). Aufgrund der schlechten Geschäftsentwicklung bei der B-GmbH nimmt die A-GmbH eine Teilwertabschreibung von 200.000 EUR vor.

Die Teilwertabschreibung von 200.000 EUR ist außerhalb der Bilanz wieder hinzuzurechnen. Bei einer Veräußerung der Beteiligung erhöht sich der Veräußerungsgewinn um die steuerlich nicht berücksichtigte Teilwertabschreibung, da sie den Buchwert der Beteiligung gemindert hat.

Praxis-Beispiel

Steuerpflichtiger Veräußerungsgewinn

Die B-AG veräußert Anteile an der A-GmbH (Anschaffungskosten = Buchwert: 750.000 EUR) an ihren Gesellschafter für 300.000 EUR (Teilwert = Gemeiner Wert der Anteile: 450.000 EUR).

Der Veräußerungsgewinn berechnet sich wie folgt:

Veräußerungserlös	300.000 EUR
Buchwert	./. 750.000 EUR
	./. 450.000 EUR

Da der Wert der Anteile über dem Veräußerungserlös lag, ergibt sich eine vGA, die sich wie folgt ermittelt:

Wert der Anteile	450.000 EUR
Veräußerungserlös	./. 300.000 EUR
vGA	150.000 EUR	150.000 EUR
Verlust		./. 300.000 EUR

Die Vorschrift des § 8b Abs. 3 KStG ist nunmehr auf den verbleibenden Verlust von 300.000 EUR anzuwenden. Somit ist eine Korrektur von 300.000 EUR vorzunehmen, sodass sich ein steuerpflichtiger Veräußerungsgewinn von 0 EUR ergibt.

	+ 300.000 EUR
	0 EUR

Bei Darlehen, die eine Muttergesellschaft ihrer Tochtergesellschaft gewährt und die nicht fremdüblich sind, fallen Teilwertabschreibungen unter § 8b Abs. 3 KStG. Eine Darlehensgewährung ist insbesondere in den folgenden Fällen nicht als fremdüblich anzusehen:

Das Darlehen

• wird nicht marktüblich verzinst.
• ist (marktüblich) verzinslich, aber es wurden keine Sicherheiten vereinbart.
• ist verzinslich und es wurden Sicherheiten vereinbart, aber das Darlehen wird bei Eintritt der Krise der Gesellschaft nicht zurückgefordert.

Gewinnminderungen bleiben außer Ansatz, wenn sie im Zusammenhang mit einer Darlehensforderung stehen, die von einem Gesellschafter gewährt worden ist, der zu mehr als 25 % unmittelbar oder mittelbar am Grund- oder Stammkapital beteiligt ist oder war. Dies gilt auch für einem solchen Gesellschafter nahe stehende Personen. Gleiches gilt für Gewinnminderungen aus der Inanspruchnahme von Sicherheiten des wesentlich beteiligten Anteilseigners. Jedoch besteht die Möglichkeit, des Drittvergleichs. Währungskursverluste gelten nicht als Gewinnminderungen in diesem Sinne.^[3]

Unter die Regelung des § 8b Abs. 3 Satz 4 ff. KStG fallen

• Teilwertabschreibungen auf Forderungen (Darlehen und andere Forderungen, Forderungen aus Nutzungsüberlassungen, z. B. aus Miet- und Pachtforderungen, Lizenzforderungen),
• Ausfall von Forderungen im Rahmen einer Insolvenz,
• Aufwand aus der Ausbuchung von Forderungen im Verzichtsfall (darunter fällt auch die Abschreibung der bzw. der Verzicht auf die Rückgriffsforderung nach einer Bürgschaftsinanspruchnahme der Muttergesellschaft),
• Aufwendungen aus der Inanspruchnahme durch einen Dritten nach vorheriger Sicherheitengestellung.

Die Regelung greift unabhängig davon, ob es sich bei der Darlehensnehmerin um eine inländische oder um eine ausländische Körperschaft handelt.

Es kommt nicht darauf an, ob der Aufwand aus einer Teilwertabschreibung oder aus einer Ausbuchung der Darlehensforderung im Zusammenhang mit einem Forderungsverzicht entsteht.

Praxis-Beispiel

Teilwertabschreibung auf Darlehen an Tochtergesellschaft

Die M-GmbH ist an der inländischen T-GmbH zu 100 % beteiligt und gewährt der T-GmbH ein Darlehen. Aufgrund der wirtschaftlichen Situation bei der T-GmbH ist mit einer Rückzahlung des Darlehens vorerst nicht zu rechnen. Die M-GmbH nimmt auf das Darlehen eine Teilwertabschreibung vor. Die Beteiligung an der T-GmbH wird nach wie vor mit dem Buchwert bilanziert.

Der Abschreibungsaufwand für das Darlehen ist steuerlich nicht abzugsfähig.

Für den Drittvergleich dürfen nur eigene Sicherheiten der Schuldnerin berücksichtigt werden. Der Fremdvergleich wird für Darlehensgewährungen i. d. R. nicht gelingen, da dem Darlehensgeber kein Aufwand entstehen dürfte. Hätte die Gesellschaft über ausreichende Sicherheiten verfügt, würde es nicht zu einer Forderungsabschreibung und damit nicht zu einem Aufwand kommen.

Kommt es nach einer nicht abzugsfähigen Teilwertabschreibung auf die Darlehensforderung später wieder zu einer Wertaufholung, ist der Zuschreibungsgewi...