Bertram/Brinkmann/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB § 332 Verletzung der Berichtspflicht

1 Überblick

1.1 Geschütztes Rechtsgut und Schutzbereich

 

Rz. 1

Geschütztes Rechtsgut des § 332 HGB ist nach hM das Vertrauen in die Richtigkeit und Vollständigkeit der Prüfung von Abschlüssen, Lageberichten und Zwischenabschlüssen durch ein unabhängiges Kontrollorgan.

 

Rz. 2

Zu den durch die Norm geschützten Rechtssubjekten zählen, ebenso wie bei § 331 HGB, zunächst auch die Ges. bzw. der Konzern selbst. Daneben schützt § 332 HGB auch alle Personen, die mit der KapG oder dem Konzern in wirtschaftlicher und/oder rechtlicher Beziehung stehen bzw. in eine solche Beziehung treten wollen (§ 331 Rz 2). Hierzu zählen insb. Gesellschafter, Arbeitnehmer, Vertragspartner, Gläubiger oder potenzielle Kreditgeber.

 

Rz. 3

Bei § 332 HGB handelt es sich um ein Schutzgesetz i. S. d. § 823 Abs. 2 BGB.

1.2 Deliktsnatur

 

Rz. 4

Analog zu § 331 HGB handelt es sich bei § 332 HGB um ein abstraktes Gefährdungsdelikt. Ein konkreter Erfolg ist daher für die Vollendung des Delikts nicht erforderlich. Für die Strafbarkeit genügt das bloße Handeln des Täters.

 

Rz. 5

§ 332 HGB ist in allen Tatbestandsalternativen ein echtes Sonderdelikt. Der Kreis der möglichen Täter wird durch das Gesetz selbst auf AP und deren Gehilfen begrenzt (Rz 9).

1.3 Normzusammenhänge

 

Rz. 6

§ 332 HGB dient der Sicherung der Einhaltung zivilrechtlicher Bilanznormen. Die Vorschrift richtet sich nur an AP und deren Gehilfen. Sie stellt damit die schärfste Sanktion im Sanktionssystem der berufsrechtlichen Verantwortung des WP dar.

 

Rz. 7

Der Anwendungsbereich von § 332 HGB wird durch § 335b HGB auf PersG, die über keine natürliche Person als phG verfügen, erweitert. Ebenso gilt die Norm aufgrund besonderer Verweisungen entsprechend für Kreditinstitute (§ 340m HGB) und Versicherungsunternehmen (§ 341m HGB) – jeweils unabhängig von deren Rechtsform.

2 Täterkreis

 

Rz. 8

Taugliche Täter des § 332 HGB können nur AP und deren Gehilfen sein. Personen, die diesem Täterkreis nicht angehören, können nur als Anstifter (§ 26 StGB) oder Gehilfen (§ 27 StGB) an der Tat teilnehmen.

2.1 Abschlussprüfer

 

Rz. 9

AP können nach § 319 HGB sein: WP, Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und bei Jahresabschlüssen und Lageberichten mittelgroßer Ges. auch vBp bzw. Buchprüfungsgesellschaften (§ 319 Rz 13 ff.).

 

Rz. 10

Soweit eine Wirtschafts- oder Buchprüfungsgesellschaft zum AP bestellt ist, kommt als Täter nur der für die bestellte Ges. persönlich handelnde Prüfer, der seinerseits über die Qualifikation eines WP oder vBp verfügen muss, in Betracht. Die Haftung des Prüfers, der zugleich Organ der Prüfungsgesellschaft ist, ergibt sich aus § 14 Abs. 1 StGB. Für angestellte Wirtschafts- oder Buchprüfer ergibt sich die persönliche Haftung aus § 14 Abs. 2 StGB. Macht sich ein Organ der Prüfungsgesellschaft nach § 332 HGB strafbar, kann gegen die Ges. selbst eine Geldbuße gem. § 30 OWiG verhängt werden.

 

Rz. 11

Mängel der Bestellung als AP sind für die strafrechtliche Beurteilung unbedeutend, § 14 Abs. 3 StGB. Entscheidend ist vielmehr, ob die betreffende Person den Prüfungsauftrag übernommen und die Prüfung durchgeführt hat.

 

Praxis-Beispiel

So kann etwa ein vereidigter Buchprüfer, der entgegen § 319 HGB zum AP einer großen GmbH gewählt wird, Täter nach § 332 HGB sein.

Auch das Vorliegen von Ausschlussgründen des § 319 Abs. 2 und 3 HGB steht der Tätereigenschaft nicht entgegen. Ob eine wirksame Bescheinigung über die Teilnahme an der Qualitätskontrolle nach § 57a WPO bzw. eine Ausnahmegenehmigung vorliegt, ist für die strafrechtliche Beurteilung irrelevant.

 

Rz. 12

Nicht ausreichend ist es hingegen, wenn eine Person oder Ges. zum Prüfer bestellt wurde, die die Prüfungsqualifikationen erkennbar nicht besitzt oder die Prüfertätigkeit "angemaßt" wird.

 

Praxis-Beispiel

Ein StB erteilt unter seiner Berufsbezeichnung ein Testat nach § 322 HGB.

In diesen Fällen besteht kein durch § 332 HGB zu gewährleistender Vertrauensschutz.

2.2 Gehilfe eines Abschlussprüfers

 

Rz. 13

Unter den Begriff des Gehilfen des AP i. S. d. § 332 HGB fallen grds. alle Personen, die den AP in irgendeiner Weise als Angestellte oder freie Mitarbeiter bei seiner Prüfungstätigkeit unterstützen. Der Begriff ist identisch mit dem des § 323 HGB (§ 323 Rz 22).

 

Rz. 14

Dieser weite Begriff ist dahin gehend einzuschränken, dass Täter nur sein kann, wer eine prüfungsspezifische Tätigkeit ausübt und dadurch Einfluss auf das Prüfungsergebnis und die Erteilung des Bestätigungsvermerks hat. Schreibkräfte, einfache Büroangestellte, Hilfskräfte etc. scheiden daher regelmäßig als taugliche Täter aus.

 

Rz. 15

Da die Prüfung und die damit einhergehenden prüferischen Tätigkeiten durch Dritte erfolgt, können Mitarbeiter der geprüften Ges. nicht Gehilfen des AP sein.

3 Tathandlung

 

Rz. 16

§ 332 Abs. 1 HGB enthält für gesetzliche AP und deren Gehilfen drei Tatbestände:

  • die unrichtige Berichterstattung,
  • das Verschweigen erheblicher Umstände im Prüfungsbericht und
  • das Erteilen eines unrichtigen Bestätigungsvermerks.

Diese drei Tatbestände werden unter dem Begriff "Verletzung der Berichtspflicht" zusammengefasst.

3.1 Tatgegenstand

 

Rz. 17

Tauglicher Tatgegenstand ist nach § 332 Abs. 1 HGB der unrichtige oder unvollständige Bericht (§ 321 HGB) über die Prüfung von Jahresabschluss, Lageberi...

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