Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB § 299 Stichtag für die Aufstellung

1 Überblick

1.1 Inhalt und Regelungszweck

Rz. 1

Der Konzernabschluss basiert auf der Fiktion einer wirtschaftlichen Einheit und bedingt damit eine Vereinheitlichung von Bilanzierung gem. § 300 HGB und Bewertung gem. § 308 HGB bei den in den Konzernabschluss einbezogenen Unt. § 299 HGB ergänzt diese Regelungen um Vorschriften zur Umsetzung des Einheitsgrundsatzes in zeitlicher Hinsicht.^[1]

Rz. 2

Gem. § 299 Abs. 1 HGB ist ein Konzernabschluss verbindlich auf den Stichtag des Einzelabschlusses des MU aufzustellen, welcher damit auch den Konzernabschlussstichtag für alle einbezogenen Unt bildet. Mit § 299 Abs. 2 HGB wird dieser Grundsatz des einheitlichen Stichtags allerdings aufgeweicht,^[2] da ein bis zu drei Monaten vor dem Stichtag des Konzernabschlusses liegender Abschlussstichtag von einzubeziehenden Unt unschädlich ist. Liegt dieser jedoch mehr als drei Monate vor dem Konzernabschlussstichtag, so ist ein auf den Stichtag und den Zeitraum des Konzernabschlusses aufgestellter Zwischenabschluss zu erstellen und einzubeziehen. § 299 Abs. 3 HGB verlangt bei einem vom Konzernabschluss abweichenden Abschlussstichtag und dem Fehlen eines Zwischenabschlusses, dass Vorgänge von besonderer Bedeutung für die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage, die zwischen dem Stichtag des Einzelabschlusses des einbezogenen Unt und dem Konzernabschlussstichtag eingetreten sind, in der Konzernbilanz und der Konzern-GuV zu berücksichtigen oder im Konzernanhang anzugeben sind.

[1] Vgl. Senger, in MünchKomm. Bilanzrecht, 1. Aufl. 2013, § 299 HGB Rn 1.

[2] Vgl. Böcking/Gros/Schurbohm, in Ebenroth u. a., HGB, 4. Aufl. 2020, § 299 Rz 1.

1.2 Anwendungsbereich

Rz. 3

In den Geltungsbereich des § 299 HGB fallen alle gem. § 290 HGB zu erstellenden Konzernabschlüsse und damit alle – unter Berücksichtigung der §§ 291–293 HGB – zur Konzernrechnungslegung verpflichteten Unt (§ 290 Rz 1 ff.). Sofern ein Unt zur Konzernrechnungslegung nach dem PublG verpflichtet ist, gilt § 299 HGB basierend auf § 13 Abs. 2 Satz 1 PublG für die Konzernabschlüsse dieses Unt entsprechend.

Rz. 4

Die Vorschriften des § 299 HGB gelten sowohl für gem. §§ 290 und 294 HGB in den Konzernabschluss einzubeziehende TU als auch für GemeinschaftsUnt, die i. R. d. QuotenKons nach § 310 HGB einbezogen werden sollen (§ 310 Abs. 2 HGB).

Rz. 5

Kreditinstitute und VersicherungsUnt haben gem. § 340i Abs. 1 HGB und § 341i Abs. 1 HGB unabhängig von ihrer Größe einen Konzernabschluss und einen Konzernlagebericht aufzustellen, auch wenn sie nicht in der Rechtsform einer KapG betrieben werden. Entsprechend ist dort § 299 HGB anzuwenden.

1.3 Normenzusammenhänge

Rz. 6

Die Regelungen des § 299 HGB zur Identität des Stichtags des Konzernabschlusses mit dem des Einzelabschlusses des MU sind eng mit den Vorschriften des Vierten Titels zur VollKons, die Konsolidierungsgrundsätze und Konsolidierungsmaßnahmen definieren (§§ 300–307 HGB), sowie mit den Regelungen des § 308 HGB zur einheitlichen Bewertung verknüpft. Zudem ergibt sich aus der Notwendigkeit der Vereinheitlichung der Währung und deren Umrechnung für den Konzernabschluss und die Handelsbilanz II der entsprechende Bezug zu § 308a HGB.

2 Stichtag des Konzernabschlusses (Abs. 1)

Rz. 7

Gem. § 299 Abs. 1 HGB ist der Konzernabschluss verbindlich auf den Stichtag des Jahresabschlusses – also des Einzelabschlusses – des MU aufzustellen. Von diesem Grundsatz ist auch nicht abzuweichen, wenn eine Vielzahl oder sogar alle TU einen abweichenden Einzelabschlussstichtag haben,^[1] was sachgerecht erscheint, weil der Abschluss des MU auch die Grundlage für den Konzernabschluss ist. Entsprechendes gilt damit auch, wenn das MU nur eine Holdingfunktion hat und alle wesentlichen operativen TU einen gemeinsamen, aber vom MU abweichenden Stichtag des Einzelabschlusses haben.^[2] Lediglich für den Fall, dass das MU keinen Jahresabschluss aufstellen muss, ergibt sich aus § 11 Abs. 2 Satz 2 PublG, dass der Abschlussstichtag des größten Unt mit Sitz im Inland maßgebend ist.

Rz. 8

Nach § 240 Abs. 2 Satz 2 HGB darf die Dauer eines Gj zwölf Monate nicht überschreiten, was somit die Basis für den Einzelabschluss des MU bildet. Hieraus ergibt sich indirekt auch die Dauer und die Lage für das Gj des Konzerns, was einen entsprechenden Verweis auf § 240 Abs. 2 Satz 2 HGB in § 298 Abs. 1 HGB nicht erfordert. Entsteht ein Konzern erst aufgrund des unterjährigen Erwerbs des ersten TU, entspricht das Gj des Konzerns dem gesamten Gj des MU. Die Erträge und Aufwendungen des MU sind immer vollständig in der Konzern-GuV zu berücksichtigen – unabhängig von der Entstehung des Konzerns. Die Erträge und Aufwendungen des TU sind dann entsprechend erst ab dem Zeitpunkt der ErstKons in die Konzern-GuV einzubeziehen.^[3]

Praxis-Beispiel

Im laufenden Gj entsteht erstmalig ein Konzernverhältnis durch Erwerb der Anteile an einem ersten TU mit Wirkung ab dem 1.10.X1. Das Gj des MU entspricht dem Kalenderjahr und geht damit vom 1.1.X1 bis zum 31.12.X1. Neben dem Konzernabschlussstichtag ist auch das Konzern-Gj aus Sicht des MU zu beurteilen, sodass die Erträge und Aufwendungen des MU für den Zeitraum vom 1.1.X1 bis zum 31.12.X1 und di...