Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 4.7 Sonstige betriebliche Aufwendungen (Abs. 3 Nr. 7)

Rz. 247

Wie der Posten Nr. 8 des GKV stellt auch der Posten § 275 Abs. 3 Nr. 7 HGB des UKV einen Sammelposten dar, in dem alle betrieblichen Aufwendungen auszuweisen sind, die keinem anderen Aufwandsposten des Gliederungsschemas zuzuordnen sind. Der Inhalt und Umfang dieses Postens stimmen nur z. T. mit dem Inhalt und Umfang des gleichnamigen Postens des GKV überein. Ein Großteil der Aufwendungen, die sich im GKV keinem – der nach Aufwandsarten gegliederten – Posten zuordnen lassen und daher unter den sonstigen betrieblichen Aufwendungen auszuweisen sind, kommt im UKV innerhalb der Aufwendungen der entsprechenden Funktionsbereiche zum Ausweis (Rz 244). Lediglich Aufwendungen, die sich im GKV keiner der vorgegebenen Aufwandsarten und im UKV keinem der vorgegebenen Funktionsbereiche zuordnen lassen, fließen in gleichem Umfang in die sonstigen betrieblichen Aufwendungen nach UKV und GKV ein. Die Abgrenzung der sonstigen betrieblichen Aufwendungen ist eng auszulegen. D. h., es darf nicht ohne Veranlassung auf eine mögliche Gemeinkostenverteilung auf die Funktionsbereiche zugunsten eines Ausweises unter Posten Nr. 7 verzichtet werden. Allein die fehlende Objektivität oder Eindeutigkeit des Verteilungsschlüssels berechtigt nicht zu einem Aufwandsausweis unter Posten Nr. 7.^[1] Insgesamt wird der Umfang der ausgewiesenen sonstigen betrieblichen Aufwendungen im UKV deutlich niedriger ausfallen als im GKV.^[2]

Rz. 248

Die Einfügung dieses Postens in das Gliederungsschema wurde vom Gesetzgeber mit der indirekten Begründung vorgenommen, dass hier die Bewertungsunterschiede auszuweisen sind, die sich bei einer Bilanzierung der Vorräte und sonstigen aktivierten Eigenleistungen unterhalb der bilanziellen Wertobergrenze i. H. d. nicht aktivierten Aufwendungen ergeben. Gleichwohl wird der Ausweis derartiger Beträge unter den HK als zu bevorzugende Variante eingestuft (Rz 230).^[3]

Rz. 249

Auch die den Erlösen aus Nebenleistungen gegenüberstehenden Aufwendungen sind unter dem Posten Nr. 7 zu erfassen, sofern der hierzu korrespondierende Erlösausweis unter den sonstigen betrieblichen Erträgen erfolgt. Aufgrund der nach BilRUG gültigen Umsatzerlösdefinition führen diese Nebenleistungen zumeist aber zu Umsatzerlösen, sodass die betreffenden Aufwendungen als HK auszuweisen sind.

Rz. 250

Ein Ausweis unter diesem Posten ist ferner für jene F&E-Kosten erforderlich, die sich keinem der angeführten Funktionsbereiche zuordnen lassen und die nicht in einem eigenen Posten ausgewiesen werden. Ein solch separater Ausweis oder eine Untergliederung wird für erforderlich gehalten, wenn die F&E-Aufwendungen außerordentlich hoch sind.^[4]

Rz. 251

Abschreibungen, die mit keinem der betrieblichen Funktionsbereiche in Zusammenhang stehen, wie bspw. GoF-Abschreibungen, sind ebenso als sonstige betriebliche Aufwendungen auszuweisen, wie periodenfremde Aufwendungen, die sich keinem der Funktionsbereiche zuordnen lassen.^[5] Für den Ausweis der GoF-Abschreibungen kommt alternativ auch ein Ausweis als separater Posten innerhalb des betrieblichen Ergebnisses in Betracht.^[6]

Rz. 252

Für Spenden wird i. d. R. ebenfalls keine Verteilung auf Funktionsbereiche möglich sein, sodass auch sie als sonstige betriebliche Aufwendungen auszuweisen sind.^[7]

[1] Vgl. Budde, in Küting/Weber, HdR-E, § 275 HGB Rz 141a, Stand: 05/2017.

[2] Vgl. Rogler, Vergleichbarkeit von Gesamtkosten- und Umsatzkostenverfahren – Auswirkungen auf die Jahresabschlussanalyse, 2006, S. 5.

[3] Vgl. Reiner, in MünchKomm. HGB, 4. Aufl. 2020, § 275 HGB Rn 154.

[4] Vgl. Budde, in Küting/Weber, HdR-E, § 275 HGB Rz 142b, Stand: 05/2017; Justenhoven/Kliem/Müller, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 275 HGB Rz 307. A. A. Reiner, in MünchKomm. HGB, 4. Aufl. 2020, § 275 HGB Rn 153.

[5] Vgl. Kirsch/Ewelt-Knauer, in Baetge/Kirsch/Thiele, Bilanzrecht, § 275 HGB Rz 344, Stand: 12/2015.

[6] Vgl. Justenhoven/Kliem/Müller, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 275 HGB Rz 306.

[7] A. A. Justenhoven/Kliem/Müller, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 275 HGB Rz 291, die eine Zuordnung zu den Allgemeinen Verwaltungskosten favorisieren.