Rz. 209
Abweichend zum GKV liegt dem Aufwandsausweis im Umsatzkostenverfahren (UKV) im betrieblichen Bereich der Erfolgsrechnung statt der primären Aufwandsgliederung des GKV eine sekundäre Gliederung nach Funktionsbereichen zugrunde (Rz 18). So ist beim UKV der Ausweis der betrieblichen Aufwendungen differenziert nach den Funktionsbereichen Herstellung, Verwaltung und Vertrieb vorzunehmen und um den Auffangposten "sonstige betriebliche Aufwendungen" zu ergänzen. Die Aufwendungen des Finanzbereichs sind hingegen nach Aufwandsarten zu gliedern. Während die HK des Umsatzes sachlich abzugrenzen sind, liegt der Erfassung der Forschungs- und Entwicklungskosten (sofern gesondert ausgewiesen), Vertriebskosten, Verwaltungskosten und sonstigen betrieblichen Aufwendungen eine zeitliche Abgrenzungskonzeption zugrunde. Insgesamt werden beim UKV den effektiven Periodenumsätzen und den sonstigen betrieblichen Erträgen, neben bestimmten zeitlich abgegrenzten Aufwendungen, die sachlich abgegrenzten Aufwendungen der verkauften Erzeugnisse gegenübergestellt.
4.1 Posten, die inhaltlich mit dem Gesamtkostenverfahren übereinstimmen
Rz. 210
Es gibt einige Posten im Umsatzkostenverfahren, die inhaltlich mit dem entsprechenden des Gesamtkostenverfahrens übereinstimmen, dazu zählen:
- Umsatzerlöse (Abs. 3 Nr. 1; Rz 45 ff.);
- Erträge aus Beteiligungen (Abs. 3 Nr. 8; Rz 143 ff.);
- Erträge aus anderen Wertpapieren und Ausleihungen des Finanzanlagevermögens (Abs. 3 Nr. 9; Rz 153 ff.);
- Sonstige Zinsen und ähnliche Erträge (Abs. 3 Nr. 10; Rz 161 ff.);
- Abschreibungen auf Finanzanlagen und auf Wertpapiere des Umlaufvermögens (Abs. 3 Nr. 11; Rz 169 ff.);
- Steuern vom Einkommen und vom Ertrag (Abs. 3 Nr. 13; Rz 182 ff.);
- Ergebnis nach Steuern (Abs. 3 Nr. 14; Rz 190);
- Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag (Abs. 3 Nr. 16; Rz 206 ff.).
Im Folgenden werden über die ausschl. im UKV auszuweisenden Posten hinaus nur jene GuV-Posten erläutert, für die sich trotz identischer Bezeichnung nach UKV und GKV inhaltliche oder betragsmäßige Unterschiede ergeben können.
4.2 Herstellungskosten der zur Erzielung der Umsatzerlöse erbrachten Leistungen (Abs. 3 Nr. 2)
Rz. 211
Als HK sind die im Herstellungsbereich des Unt angefallenen Aufwendungen der verkauften Erzeugnisse und in Rechnung gestellten Leistungen auszuweisen. Dieser Ausweis ist unabhängig vom zeitlichen Anfall der Aufwendungen, da er sich allein daran orientiert, welche Aufwendungen zur Erzielung der Umsatzerlöse des betreffenden Gj beigetragen haben. Entscheidend ist der Bezugszeitpunkt der mit den HK verbundenen Umsatzerlöse. Ohne Belang ist, ob die HK aus dem aktuellen Berichtsjahr oder früheren Berichtsperioden, d. h. dem Einsatz von in den Vorperioden aktivierten Bestandsmehrungen, stammen.
Rz. 212
Für reine HandelsUnt sind der Ausweis von HK und die hieran anknüpfende Bewertungskonzeption im Hinblick auf die Umsatzerlöse aus der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit ohne Relevanz. Dies ergibt sich allein aus ihrer abweichenden betrieblichen Funktionsbereichsgliederung. Der Geschäftszweck dieser Unt besteht im Ankauf von Waren und deren Veräußerung ohne nennenswerte Bearbeitung, sodass sich die Vorstellung der dem UKV zugrunde liegenden klassischen funktionalen Dreiteilung der betrieblichen Wertschöpfungskette auf diese Unt nicht übertragen lässt. Zur Wahrung der Übersichtlichkeit der Ergebnisdarstellung ist von HandelsUnt, soweit diese Bedingung für alle ausgewiesenen Umsatzerlöse erfüllt wird, daher eine Anpassung der Postenbezeichnung vorzunehmen. So kann bspw. auf die Postenbezeichnung "Anschaffungskosten der verkauften Waren" ausgewichen werden (§ 265 Abs. 6 HGB).[1] Weisen HandelsUnt allerdings auch Nebenerlöse als Umsatzerlöse aus, die mit einem Herstellungsprozess verbunden sind und in dessen Rahmen Material- und Personalaufwendungen anfallen, wie bspw. Kantinenerlöse, so sind die auf diese Nebenerlöse entfallenden Aufwendungen in der GuV nach dem UKV als Herstellungskosten auszuweisen.
Rz. 213
Angaben zu Art und Umfang der unter Posten § 275 Abs. 3 Nr. 2 HGB auszuweisenden Aufwendungen finden sich in den handelsrechtlichen Bestimmungen nicht. Lediglich für den Bilanzausweis und die Bewertung von Vermögensposten ist der HK-Begriff definiert (§ 255 HGB). Inwiefern diese HK-Definition auch für die Aufwandserfassung i. R. d. GuV nach dem UKV herangezogen werden kann, wird im Schrifttum in unterschiedlichen Facetten kontrovers diskutiert und erfordert daher eine genauere Betrachtung dieser vorrangig dem zutreffenden Vermögensausweis dienenden Bewertungsvorschrift.
Rz. 214
In § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB findet sich zunächst eine allgemeine Definition für den Begriff der HK, die durch die Sätze 2, 3 und 4 eine nähere Konkretisierung erfährt, indem hier die Aktivierungspflichten, -wahlrechte und -verbote bestimmt werden (§ 255 Rz 79 ff.).
Rz. 215
Während die Übertragbarkeit der in § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB gegebenen Grunddefinition auf den erfolgsrechnungsbezogenen HK-Begriff des UKV außer Frage steht, wird eine darüber hinausgehende Begriffsauslegung der erfolgsrechnungsbezogenen HK auf Grundlage des bilanziellen HK-Begriffs überwiegend abgelehnt. Stattdessen wird eine weitgehende ...
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