Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 2.5.2 Spezialvorschriften und Ausnahmen vom Periodisierungsgrundsatz

Rz. 139

Grds. keine Ausnahmefälle i. S. d. § 252 Abs. 2 HGB stellen die Spezialvorschriften dar, die zu einer Durchbrechung des Periodisierungsgrundsatzes führen. Dem Rechtsprinzip "lex specialis derogat legi generali" folgend bedarf es in diesen Fällen keiner gesonderten Ausnahmeregelung in Gestalt einer expliziten Regelung wie jener des § 252 Abs. 2 HGB (Rz 155 ff.; s. zur Norm-Rangfolge auch Rz 18).^[1] Zudem handelt es sich streng genommen nicht um Abweichungen vom Grundsatz der Periodisierung losgelöst von Zahlungen, sondern lediglich von der Komponente der perioden- bzw. ursachengerechten Zuordnung.

Als Spezialvorschriften im Kontext des Grundsatzes der Periodenabgrenzung sind meist handelsrechtliche Ansatz- und Bewertungswahlrechte zu sehen. Infolge von Ansatzwahlrechten ergibt sich i. d. R. infolge einer Nichtaktivierung oder Passivierung eine frühere Verrechnung^[2] und damit eine abweichende Periodisierung. Entsprechende Wirkungen folgen etwa aus

• § 250 Abs. 3 HGB, der die Aufnahme des Unterschiedsbetrags zwischen dem Erfüllungsbetrag einer Verbindlichkeit und dem Ausgabebetrag (Disagio) in den RAP auf der Aktivseite unter planmäßiger jährlicher Abschreibungen gestattet;
• § 253 Abs. 3 Satz 6 HGB, der die Vornahme von außerplanmäßigen Abschreibungen auch bei voraussichtlich nicht dauernder Wertminderung für FAV gestattet;
• § 255 Abs. 2 Satz 3 HGB, der bei der Berechnung der HK gestattet, angemessene Teile der Kosten der allgemeinen Verwaltung sowie angemessene Aufwendungen für soziale Einrichtungen des Betriebs, für freiwillige soziale Leistungen und für die betriebliche Altersversorgung einzubeziehen, soweit diese auf den Zeitraum der Herstellung entfallen.

Rz. 140

Ausnahmen i. S. d. § 252 Abs. 2 HGB, d. h. in begründeten Einzelfällen, kommen grds. in Betracht, dürften in der Praxis aber selten sein. Denkbar ist dies etwa in Sanierungsfällen. Hier kommt ein Rückbezug von Sanierungsgewinnen auf die Vorperiode innerhalb des Wertaufhellungszeitraumes in Frage, sofern diese ihren Ursprung in vorperiodischen Maßnahmen haben.^[3]

[1] Gl. A. Fülbier/Federsel, in Küting/Weber, HdR-E, § 252 HGB Rn 24, Stand: 6/2021, die jedoch inkonsistent zu dieser Grundsatzaussage innerhalb der Kommentierung zu Nr. 5 abweichend argumentieren (Rn 118); Ballwieser, in Schmidt, MünchKomm. HGB, 4. Aufl. 2020, § 252 Rn 96; Baetge/Ziesemer/Schmidt, in Baetge/Kirsch/Thiele, Bilanzrecht, § 252 HGB Rz 271, Stand: 10/2011; Hoffmann/Lüdenbach, NWB-Kommentar Bilanzierung, 14. Aufl. 2022, § 252 HGB Rz 229; a. A. Störk/Büssow, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 252 HGB Rz 54.

[2] Vgl. ADS, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl. 1995–2001, § 252 HGB Rz 102.

[3] Vgl. Baetge/Ziesemer/Schmidt, in Baetge/Kirsch/Thiele, Bilanzrecht, § 252 HGB Rz 113, Stand: 10/2011.