Oberste Priorität für die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung einer Ausfuhrlieferung hat, wie bei einer innergemeinschaftlichen Lieferung[1], dass dem eigenen Umsatz die Warenbewegung über die Grenze zugeordnet werden kann. Die Zuordnung der Warenbewegung (über die Grenze) zum eigenen Umsatz bestimmt sich nach den Kriterien für eine Versendungs- oder Beförderungslieferung gem. § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG:
"Wird der Gegenstand der Lieferung durch den Lieferer, den Abnehmer oder einen vom Lieferer oder vom Abnehmer beauftragten Dritten befördert oder versendet", kann dem Umsatz eine Warenbewegung zugeordnet werden. Nach dieser Definition muss der Liefergegenstand bei einer Versendungs- oder Beförderungslieferung (Warenbewegung) vom Lieferanten, von dessen unmittelbarem Abnehmer oder einem von den Vertragspartnern beauftragten Dritten versendet oder befördert worden sein.
Die Beförderung bzw. Versendung ist laut BFH auch bei Ausfuhrlieferungen tatbestandlich getrennt zu prüfen von der Verschaffung der Verfügungsmacht. Die für die Lieferung notwendige Verfügungsmacht kann auch in der freiwilligen Übergabe durch den Eigentümer an den Erwerber zu sehen sein, muss jedenfalls aber übertragen werden, bevor die Versendung erfolgt.[2]
Vor jeder Entscheidung über die Berechtigung zur Fakturierung einer steuerfreien Ausfuhrlieferung ist zu prüfen, ob dem eigenen Umsatz die Warenbewegung zugeordnet werden kann.
Dies ist der Fall, wenn der Lieferant, dessen unmittelbarer Abnehmer oder ein von diesen beiden beauftragter Lagerhalter bzw. Lohnveredeler den Transportauftrag erteilen oder mit eigenen Fahrzeugen ausführen. Dabei muss der Liefergegenstand vom Inland in das Drittlandsgebiet gelangt sein.
Zu beachten sind in diesem Kontext jedoch die Besonderheiten der Zuordnung der Warenbewegung bei Reihengeschäften.[3]
Im Inland ansässiger Abnehmer
In Übereinstimmung mit § 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG ist die Steuerbefreiung der Ausfuhrlieferung und damit die Zuordnung der Warenbewegung ausgeschlossen, wenn der Abnehmer im Inland ansässig ist und den Transport in das Drittlandsgebiet selbst veranlasst oder ausführt. In diesen Fällen wird seinem Umsatz die (bewegte) Ausfuhrlieferung zugeordnet.
Im Inland ansässiger Abnehmer versendet ins Drittland
Die A-GmbH erhält von einem ebenfalls in Deutschland ansässigen Exporthändler, der B-Handels-GmbH, den Auftrag, Maschinenteile zu fertigen. Die B-Handels-GmbH beauftragt einen Spediteur mit der Versendung der Maschinenteile in die Schweiz zu deren dort ansässigem Kunden.
Die Steuerbefreiung der Ausfuhrlieferung kann unter den übrigen Voraussetzungen erst für den Umsatz der B-Handels-GmbH an den Kunden in der Schweiz gewährt werden, weil bei der Versendung oder Beförderung durch einen inländischen Abnehmer dieser als Lieferant seiner eigenen, sich daran anschließenden Lieferung agiert.[4]
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