Anhang nach HGB / 4.9 Angaben zu den Ausschüttungssperren nach § 268 Abs. 8 HGB
 

Rz. 246

Nach § 285 Nr. 28 HGB ist der Gesamtbetrag der Beträge i. S. d. § 268 Abs. 8 HGB, aufgegliedert in die Beträge aus der Aktivierung selbst geschaffener immaterieller Vermögensgegenstände des Anlagevermögens, in die Beträge aus der Aktivierung latenter Steuern sowie in die Beträge aus der Bewertung von Vermögensgegenständen i. S. d. § 246 Abs. 2 Satz 2 HGB zum beizulegenden Zeitwert, anzugeben.

Zweck dieser Angabevorschrift ist es, dem Abschlussadressaten aufzuzeigen, in welchem Umfang im Jahresergebnis Beträge enthalten sind, die nicht ausgeschüttet werden können, soweit nicht in zumindest derselben Höhe jederzeit auflösbare Gewinnrücklagen zuzüglich eines Gewinnvortrags und abzüglich eines Verlustvortrags im Unternehmen vorhanden sind.

 

Rz. 246a

Da sowohl bei der Ausschüttungssperre für die Aktivierung selbst geschaffener immaterieller Vermögensgegenstände des Anlagevermögens als auch bei der Bewertung der Vermögensgegenstände zum beizulegenden Zeitwert passive latente Steuern zu berücksichtigen sind, müssen diese passiven latenten Steuern – zwecks Vermeidung von Doppelzählungen – aus den in der Aufrechnung den aktiven latenten Steuern gegenübergestellten passiven latenten Steuern herausgenommen werden. Die Angabepflicht des § 285 Nr. 28 HGB betrifft mittelgroße und große Kapitalgesellschaften (einschließlich mittelgroßer und großer Kapitalgesellschaften & Co.); kleine Kapitalgesellschaften (einschl. kleine Kapitalgesellschaften & Co.) sind gem. § 288 Abs. 1 Nr. 1 HGB von der Angabepflicht des § 285 Nr. 28 HGB befreit.

 

Rz. 247

Im Zuge des Gesetzes zur Umsetzung der Wohnimmobilienkreditrichtlinie und zur Änderung handelsrechtlicher Vorschriften wurde der Abzinsungssatz für die Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen geändert. Aufgrund der aktuellen Niedrigzinsphase soll durch einen auf 10 Jahre verlängerten Durchschnittszeitraum für die Ermittlung des Abzinsungssatzes der Erhöhungseffekt bei den langfristigen Altersversorgungsverpflichtungen abgemildert werden. Die Regelung ist auf Pensionsrückstellungen beschränkt, d. h. eine Anwendung auf nicht vergleichbare langfristige Rückstellungen, wie beispielsweise Rückstellungen für Altersteilzeit oder Beihilferückstellungen, oder auf andere sonstige Rückstellungen kommt nicht in Betracht. Allerdings wird der Differenzbetrag zwischen dem Ansatz der Rückstellungen nach Maßgabe des entsprechenden durchschnittlichen Marktzinssatzes aus den vergangenen zehn Geschäftsjahren und dem Ansatz der Rückstellungen nach Maßgabe des entsprechenden durchschnittlichen Marktzinssatzes aus den vergangenen sieben Geschäftsjahren gem. § 253 Abs. 6 Satz 2 HGB ausschüttungsgesperrt.

Nach dem Wortlaut des § 253 Abs. 6 Satz 2 HGB ist – im Gegensatz zu § 268 Abs. 8 HGB – keine Kürzung des ausschüttungsgesperrten Betrags um den latenten Steuereffekt aufgrund der Verlängerung des Durchschnittszeitraums zur Ermittlung des Abzinsungssatzes vorzunehmen. IDW ERS HFA 30 Tz. 55 b) n. F. und diesem folgend sprechen sich Hoffmann/Lüdenbach für eine zu § 268 Abs. 8 HGB analoge Berücksichtigung der latenten Steuereffekte aus. Da jedoch aufgrund des deutlich höheren Abzinsungssatzes des Steuerrechts (5,5 % p. a.) sowie des auf das Stichtagsprinzip gestützten Verbots der Berücksichtigung zukunftsbezogener Annahmen in Bezug auf Lohn- und Gehaltsentwicklungen, Kostentrends usw. die handelsrechtlichen Rückstellungsbeträge zumeist die steuerrechtlichen Wertansätze übersteigen, liegen im Regelfall aktive latente Steuern vor, sodass es bei Berücksichtigung von Steuereffekten zur Ermittlung der Höhe der Ausschüttungssperre nach § 253 Abs. 6 Satz 2 HGB lediglich zu einer Umgliederung zur Ausschüttungssperre nach § 268 Abs. 8 Satz 2 HGB kommt.

 

Praxis-Beispiel

Unter Berücksichtigung eines 7-jährigen Durchschnittszeitraums zur Ermittlung des Abzinsungszeitraums für die Pensionsverpflichtungen ergibt sich folgende Bilanzstruktur (in Mio. EUR):

 
aktive latente Steuern 6 gezeichnetes Kapital 4
sonstiges Vermögen 104 Jahresüberschuss 6
    Pensionsrückstellungen 100
Bilanzsumme 110   110

Der Steuerbuchwert der Pensionsrückstellungen nach § 6a EStG beträgt 80 Mio. EUR. Auf die aktive temporäre Differenz i. H. von 20 Mio. EUR wird bei Anwendung eines anzuwendenden Steuersatzes von 30 % eine aktive latente Steuer i. H. von 6 Mio. EUR abgegrenzt. Im Ausgangszustand (d. h. bei Verwendung eines 7-jährigen Durchschnittszeitraums zur Ermittlung des Abzinsungssatzes für die Pensionsverpflichtungen) ist der gesamte Jahresüberschuss i. H. von 6 Mio. EUR ausschüttungsgesperrt (§ 268 Abs. 8 Satz 2 HGB).

Bei Anwendung eines 10-jährigen Durchschnittszeitraums zur Ermittlung des Abzinsungssatzes für die Pensionsverpflichtungen ermittelt sich ein Buchwert für die Pensionsrückstellungen i. H. von 95 Mio. EUR. Daraus leitet sich folgende Bilanzstruktur ab (in Mio. EUR):

 
aktive latente Steuern 4,5 gezeichnetes Kapital 4
sonstiges Vermögen 104 Jahresüberschuss 9,5
    Pensionsrückstellungen 95
Bilanzsumme 108,5   108,5

Die Au...

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