Anhang nach HGB / 3.2.3 Ergebnisverwendung
 

Rz. 211

Gemäß § 275 HGB endet das gesetzliche Gliederungsschema der Gewinn- und Verlustrechnung mit dem Posten "Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag". Was mit dem erzielten Ergebnis geschehen soll, ergibt sich aus diesem Schema nicht. Zwar eröffnet § 268 Abs. 1 HGB allen Kapitalgesellschaften die Möglichkeit, die Bilanz auch unter Berücksichtigung der vollständigen oder teilweisen Verwendung des Jahresergebnisses aufzustellen (siehe dazu näher Rz. 145/146); es handelt sich aber dabei nur um ein Wahlrecht und nicht um eine Verpflichtung.

Für die Aktiengesellschaft und die KGaA ist der Gesetzgeber einen Schritt weiter gegangen und hat in § 158 Abs. 1 AktG bestimmte Angaben zur Ergebnisverwendung vorgeschrieben. Diese Angaben können entweder in der Gewinn- und Verlustrechnung nach dem Posten "Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag" oder auch im Anhang vorgenommen werden.

 

Rz. 212

Im Einzelnen betreffen die vom Gesetz bei der AG verlangten Ergänzungen folgende Posten:

  • Gewinnvortrag/Verlustvortrag aus dem Vorjahr
  • Entnahmen aus der Kapitalrücklage
  • Entnahmen aus den Gewinnrücklagen

    1. aus der gesetzlichen Rücklage
    2. aus der Rücklage für eigene Anteile
    3. aus satzungsmäßigen Rücklagen
    4. aus anderen Gewinnrücklagen
  • Ertrag aus der Kapitalherabsetzung
  • Einstellung in die Kapitalrücklage nach den Vorschriften über die vereinfachte Kapitalherabsetzung
  • Einstellung in Gewinnrücklagen

    1. in die gesetzlichen Rücklage
    2. in die Rücklage für eigene Anteile
    3. in satzungsmäßige Rücklagen
    4. in andere Gewinnrücklagen
    5. zur Wiederauffüllung des Genussrechtskapitals
  • Bilanzgewinn/-verlust
  • Ertrag aufgrund höherer Bewertung gemäß einer Sonderprüfung oder gerichtlicher Entscheidung
 

Rz. 213

Angaben zur Gewinnverwendung gemäß § 158 Abs. 1 AktG dürfen nur vorgenommen werden, sofern die entsprechenden Maßnahmen bereits bei Aufstellung bzw. Feststellung des Jahresabschlusses erfolgen können. So dürfen z. B. Einstellungen in Gewinnrücklagen, die auf einem Vorschlag zur Gewinnverwendung basieren, der erst noch in der Hauptversammlung beschlossen werden muss, nicht berücksichtigt werden. Sie sind vielmehr in der Bilanz oder im Anhang des Folgejahres gesondert anzugeben (§ 152 Abs. 3 Nr. 1 AktG).

 

Rz. 213a

Nach dem durch das BilRUG eingefügten § 272 Abs. 5 Satz 1 HGB hat der Bilanzierende in dem Falle, dass der auf eine Beteiligung entfallende Teil des Jahresüberschusses in der GuV-Rechnung die Beträge, die als Dividende oder Gewinnanteil eingegangen sind oder auf deren Zahlung er einen Anspruch hat, in Höhe des Unterschiedsbetrags eine ausschüttungsgesperrte Rücklage zu bilden. Mit dieser Neuregelung bleiben die Realisierungsgrundsätze von Erträgen aus Beteiligungen unberührt; Zweck der ausschüttungsgesperrten Rücklage ist es zu verhindern, dass phasenkongruent realisierte Beteiligungserträge beim Gesellschafterunternehmen ausgeschüttet werden, bevor diese dem Gesellschafterunternehmen zugeflossen sind oder auf deren Ausschüttung ein Rechtsanspruch besteht. Obwohl § 158 Abs. 1 AktG keine Anpassung der Gliederungsstruktur der Gewinnverwendungsrechnung vorsieht, ist eine Erweiterung des Gliederungsschemas der Gewinnverwendungsrechnung nach der hier vertretenen Meinung zwingend, da eine Subsumtion der Einstellung in die ausschüttungsgesperrte Rücklage unter andere, bereits im Gliederungsschema des § 158 Abs. 1 AktG vorgesehene Posten ausscheidet. Aufgrund der Bildung der ausschüttungsgesperrten Rücklage aus dem Jahresüberschuss ist eine Einordnung des neu einzufügenden Postens "Einstellungen in die ausschüttungsgesperrte Rücklage nach § 272 Abs. 5 HGB" unter die "Einstellungen in Gewinnrücklagen" in Betracht zu ziehen. Vertretbar erscheint eine Anordnung vor dem Posten "Einstellungen in andere Gewinnrücklagen", um die Verwendungsbeschränkung dieser Gewinnrücklagen adäquat zum Ausdruck zu bringen. Durch die Einstellung in die ausschüttungsgesperrte Rücklage vermindert sich der (verteilungsfähige) Bilanzgewinn/-verlust.

Nach § 272 Abs. 5 Satz 2 HGB ist die Rücklage aufzulösen (m. a. W. Entnahme aus der ausschüttungsgesperrten Rücklage), soweit die Kapitalgesellschaft die Dividende (bzw. den Gewinnanteil) vereinnahmt oder einen Anspruch auf Zahlung dieser Beträge erwirbt. Nach der hier vertretenen Meinung ist jedoch die Auflösung der ausschüttungsgesperrten Rücklage auch dann zwingend, wenn der bereits antizipativ berücksichtigte Gewinnausschüttungsanspruch im kommenden Geschäftsjahr nicht zufließt und deshalb über die GuV-Rechnung ausgebucht werden muss (z. B. aufgrund von Insolvenz des Tochterunternehmens oder einem liquiditätsbedingten Ausschüttungsverzicht des Mutterunternehmens), da auch im letztgenannten Fall ein im vorangegangenen Geschäftsjahr bestehendes Ungleichgewicht zwischen den über die GuV-Rechnung erfassten Beteiligungserträgen und den zugeflossenen bzw. rechtswirksam beschlossenen Dividenden aufgelöst wird. Aus Kongruenzgründen zu den "Einstellungen in die ausschüttungsgesperrte Rücklage nach § 272 Abs. 5 HGB" sollten die "Entnahmen aus der ausschüttungsgesperrten Rück...

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