Sind Wirtschaftsgüter des Vorratsvermögens, die zum Absatz bestimmt sind, durch Lagerung, Änderung des modischen Geschmacks oder aus anderen Gründen im Wert gemindert, ist als niedrigerer Teilwert der Betrag anzusetzen, der von dem voraussichtlich erzielbaren Veräußerungserlös nach Abzug des durchschnittlichen Unternehmergewinns und des nach dem Bilanzstichtag noch anfallenden betrieblichen Aufwands verbleibt.
Im Regelfall kann davon ausgegangen werden, dass der Teilwert dem Betrag entspricht, der sich nach Kürzung des erzielbaren Verkaufserlöses um den nach dem Bilanzstichtag noch anfallenden Teil des durchschnittlichen Rohgewinnaufschlags ergibt. Die Anwendung der Subtraktionsmethode setzt voraus, dass aus der Betriebsabrechnung die nach dem Bilanzstichtag bei den einzelnen Kostenarten noch jeweils anfallenden Kosten ersichtlich sind.
Subtraktionsmethode
Der Unternehmer hat bei einer bestimmten Gruppe einen Warenbestand mit Anschaffungskosten von 10.000 EUR. Der Rohgewinnaufschlagssatz für diese Warengruppe beträgt 100 %. Der noch erzielbare Verkaufspreis beträgt 40 % des ursprünglichen Verkaufspreises (40 % von 20.000 EUR = 8.000 EUR).
Der durchschnittliche Unternehmergewinn beträgt 5 % des noch erzielbaren Verkaufspreises (= 400 EUR). Nach dem Bilanzstichtag fallen ausweislich der Betriebsabrechnung noch 70 % der betrieblichen Kosten an. Die betrieblichen Kosten errechnen sich ausgehend von dem ursprünglich geplanten Verkaufspreis von 20.000 EUR, der um die Anschaffungskosten und den durchschnittlichen Unternehmergewinn, bezogen auf den ursprünglichen Verkaufspreis (5 % von 20.000 EUR = 1.000 EUR), vermindert wird.
| Niedrigerer Teilwert (X) | = voraussichtlich erzielbarer Verkaufserlös |
| ./. durchschnittlicher Unternehmergewinn | |
| ./. betrieblichen Aufwand, der nach dem Bilanzstichtag noch anfällt |
X = 8.000 EUR ./. 400 EUR ./. 70 % von 9.000 EUR (ursprünglicher Verkaufspreis 20.000 EUR ./. durchschnittlicher Unternehmergewinn 1.000 EUR ./. Anschaffungskosten 10.000 EUR)
X = 8.000 EUR ./. 400 EUR ./. 6.300 EUR
X = 1.300 EUR
Ergebnis: Der niedrigere Teilwert beträgt 1.300 EUR.
Soweit es dem Unternehmer aufgrund der tatsächlichen Gegebenheiten des Betriebs, z. B. wegen Fehlens entsprechender Warenwirtschaftssysteme nicht möglich ist, die für die Ermittlung nach der sog. Subtraktionsmethode notwendigen Daten zugrunde zu legen, ist es nicht zu beanstanden, wenn der Teilwert nach folgender Formel ermittelt wird (= Formelmethode):
| X = Z : (1 + Y1 + Y2 × W) |
Dabei sind:
| X | = der zu suchende Teilwert |
| Z | = der erzielbare Verkaufspreis |
| Y1 | = der Durchschnittsunternehmergewinnprozentsatz (bezogen auf die Anschaffungskosten) |
| Y2 | = der Rohgewinnaufschlagsrest |
| W | = der Prozentsatz an Kosten, der noch nach Abzug des durchschnittlichen Unternehmergewinnprozentsatzes vom Rohgewinnaufschlagssatz nach dem Bilanzstichtag anfällt. |
Bewertung nach der Formelmethode
Der Unternehmer hat bei einer bestimmten Gruppe einen Warenbestand mit Anschaffungskosten von 10.000 EUR. Sein durchschnittlicher Rohgewinnaufschlagssatz beträgt 150 % der Anschaffungskosten. Der noch erzielbare Verkaufspreis beträgt 75 % des ursprünglichen Verkaufspreises (75 % von 25.000 EUR = 18.750 EUR). Der durchschnittliche Unternehmergewinn beträgt 5 % des ursprünglichen Verkaufspreises, das entspricht 12,5 % der Anschaffungskosten. Die nach dem Bilanzstichtag noch anfallenden betrieblichen Kosten, d. h. der dann noch anfallende Kostenanteil des ursprünglichen Rohgewinnaufschlagssatzes ohne den hierin enthaltenen Gewinnanteil, werden mit 60 % geschätzt.
X = 18.750 EUR : (1 + 12,5 % + 137,5 % x 60 %)
X = 18.750 EUR : (1 + 0,125 + 0,825)
X = 18.750 EUR : 1,95
X = 9.615 EUR
Ergebnis: Der Warenbestand ist mit 9.615 EUR anzusetzen.
Nachweis für Wertminderungen – Unterlagen aufbewahren
Macht ein Unternehmer für Wertminderungen eine Teilwertabschreibung geltend, muss er die voraussichtliche Wertminderung nachweisen. Dazu muss er Unterlagen vorlegen, die aus den Verhältnissen seines Betriebs gewonnen sind und die eine sachgemäße Schätzung des Teilwerts ermöglichen. In der Regel sind die tatsächlich erzielten Verkaufspreise für die im Wert geminderten Wirtschaftsgüter in der Weise und in einer so großen Anzahl von Fällen nachzuweisen, dass sich daraus ein repräsentativer Querschnitt für die zu bewertenden Wirtschaftsgüter ergibt und allgemeine Schlussfolgerungen gezogen werden können.
Bei Wirtschaftsgütern des Vorratsvermögens, für die ein Börsen- oder Marktpreis besteht, darf dieser nicht überschritten werden, es sei denn, dass der objektive Wert der Wirtschaftsgüter höher ist oder nur vorübergehende, völlig außergewöhnliche Umstände den Börsen- oder Marktpreis beeinflusst haben; der Wertansatz darf jedoch die Anschaffungs- oder Herstellungskosten nicht übersteigen.
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