Jörg Baetge/Peter Wollmert/Hans-Jürgen Kirsch/Peter Oser ... / VII. Abstellung auf die Impraktikabilitätsklausel

Tz. 48

Stand: EL 28 – ET: 03/2016

Der Standard misst der so genannten Impraktikabilitätsklausel eine höhere Bedeutung bei als die herkömmlichen IFRS. Dies zeigt sich bereits darin, wie häufig sie innerhalb des Regelwerks angeführt wird. Sofern es für ein Unternehmen nicht durchführbar oder wirtschaftlich unvertretbar ist, eine bestimmte Regelung auszuführen, muss diese nicht angewandt werden. Das Glossar beschreibt eine Regelung als undurchführbar (impracticable), "when the entity cannot apply it after making every reasonable effort to do so" (vgl. IFRS für KMU, Glossary of terms). Fraglich ist jedoch, wie der Begriff "every reasonable effort" zu interpretieren ist. Die Auslegung unterliegt einem weiten Ermessen. Gleiches gilt für die ebenfalls häufig verwandte Formulierung, dass eine Regelung nicht angewandt zu werden braucht, wenn diese nur mit "undue cost and effort" (unverhältnismäßigem Aufwand) durchgeführt werden kann. Im Rahmen der Änderungen am IFRS für KMU 2015 hat der IASB in den Paragraphen 2.14A–D zu der Ausnahme aufgrund "undue cost and effort" ergänzende Erläuterungen aufgenommen. Danach darf von der Ausnahme nur in den explizit im Standard aufgeführten Fällen Gebrauch gemacht werden (IFRS für KMU (2015) 2.14A). Bei der Bestimmung, wann die Ausnahme zulässig ist, sind die möglichen Auswirkungen der nicht vorhandenen Informationen auf die Entscheidungen der Abschlussadressaten zu berücksichtigen. Dies ist im Regelfall im Zeitpunkt des erstmaligen Ansatzes auf Basis der vorliegenden Informationen zu beurteilen. Falls sich die Ausnahme aufgrund "undue cost and effort" auch auf die Folgebilanzierung bezieht, ist die Beurteilung zu diesem späteren Zeitpunkt unter Einbeziehung der dann vorhandenen Informationen durchzuführen. Die Gründe des Gebrauchs der Ausnahme sind im Anhang zu erläutern.

Sowohl für die Impraktikabilitätsklausel als auch die Abstellung auf "undue cost and effort" gilt: Folgte die Auslegung den herkömmlichen IFRS, würden diese Befreiungsvorschriften in den seltensten Fällen greifen. Da bei der Ausarbeitung des IFRS für KMU jedoch Kosten-Nutzen-Erwägungen im Vordergrund standen (vgl. IFRS für KMU BC46), wird davon ausgegangen, dass diese Befreiungsvorschriften großzügig auszulegen sind.

Tz. 49

Stand: EL 28 – ET: 03/2016

Die Impraktibilitätsklausel und die Abstellung auf "undue cost and effort" gelten nur in den Fällen, in denen sie ein Abschnitt explizit zulässt. Die nachfolgende Tabelle gibt einen Überblick über die Vorschriften, die diese Befreiungsklauseln enthalten.

Norm	Vorschrift	Erleichterung
3.12	Anpassung des ­Vergleichszeitraums bei Umgliederungen	Eine Anpassung des Vergleichszeitraums bei einer Umgliederung innerhalb des Abschlusses ist nicht erforderlich, wenn diese Anpassung unmöglich ist. In diesem Fall ist anzugeben, dass keine Anpassung erfolgt ist.
9.16	Identischer Abschlussstichtag der in den Konzernabschluss einbezogenen Mutter- und Tochterunternehmen	Sofern es nicht möglich ist, dass die Abschlüsse von Mutter- und Tochterunternehmen, die in einen Konzernabschluss einfließen, den gleichen Abschlussstichtag aufweisen, kann davon abgesehen werden. Im Fall der Unmöglichkeit soll das Mutterunternehmen den aktuellsten Abschluss der Tochter zugrunde legen und ihn um wesentliche Transaktionen berichtigen.
9.29	Identischer Abschlussstichtag von Unternehmen, die in einen kombinierten Abschluss einbezogen werden	Sofern es nicht möglich ist, zu gewährleisten, dass alle einbezogenen Unternehmen den gleichen Abschlussstichtag aufweisen, kann hiervon abgesehen werden.
10.12	Retrospektive Anwendung bei einer Änderung der ­Bilanzierungs- und ­Bewertungsmethoden	Sofern eine retrospektive Anwendung bei einer Änderung der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden nicht möglicht ist, soll das Unternehmen die neue Vorschrift auf die Buchwerte der Vermögenswert und Schulden für die frühestmögliche Periode anwenden.
10.13	Änderung der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden	Sofern eine Angabe der korrigierten Beträge für jede betroffene Zeile des Abschlusses nicht möglich ist, muss dies erläutert werden. Sofern es nicht möglich ist, den Betrag der Anpassungen, die sich auf Perioden beziehen, die vor denen liegen, die dargestellt werden, anzugeben, ist dies zu erläutern.
10.14	Freiwillige Änderung der Bilanzierungs- und ­Bewertungsmethoden	Sofern es nicht möglich ist, den erforderlichen Angabepflichten zu den Anpassungen für die laufende und vorangegange Perioden nachzukommen, ist dies zu erläutern.
10.22	Korrektur von Fehlern	Sofern es nicht möglich ist, den Effekt eines Fehlers auf die Vergleichszahlen zu ermitteln, soll das Unternehmen die Eröffnungsbilanz der frühestmöglichen Periode anpassen, für die eine retrospektive Anpassung vorgenommen werden kann. Es kann sich hierbei auch um die laufende Periode handeln.
11.4; 11.14(c); 11.32; 11.44	Fair Value Bewertung von Basic Financial ­Instruments	Basic Financial Instruments werden zu fortgeführten Anschaffungskosten bewertet, außer ihr beizulegender Z...