Jörg Baetge/Peter Wollmert/... / V. Finanzinstrumente (IPSAS 29) – spezifisch öffentliche Regelungen
 

Tz. 69

Stand: EL 40 – ET: 02/2020

Der Standard IPSAS 29, Financial Instruments: Recognition and Measurement, der IAS 39, IFRIC 9 (Neubeurteilung eingebetteter Derivate) und IFRIC 16 (Hedges of a Net Investment in a Foreign Operation) nachgebildet ist, enthält Grundsätze für den Ansatz und die Bewertung von Finanzinstrumenten. Als spezifisch öffentliche Sachverhalte sind ergänzende Vorgaben für öffentliche Bürgschaften (financial guarantee contracts) sowie für Förderdarlehen (concessionary loans) normiert worden.

 

Tz. 70

Stand: EL 40 – ET: 02/2020

(einstweilen frei)

 

Tz. 71

Stand: EL 40 – ET: 02/2020

Gemäß IPSAS 28.3(c) können ausgereichte öffentliche Bürgschaften wahlweise als Finanzinstrument (dh. Ansatz und Bewertung erfolgen gemäß IPSAS 29) oder als Versicherungsvertrag abgebildet werden. Dieses Wahlrecht kann für jede Bürgschaft einzeln ausgeübt werden, ist im Zeitablauf jedoch stetig beizubehalten (IPSAS 28.AG8). Da die IPSAS keine Leitlinien zur Abbildung von Versicherungsverträgen enthalten, sind insoweit nationale oder internationale Standards heranzuziehen. Ein entsprechender Rückgriff ist jedoch nur auf solche Standards zulässig, die eine Bewertung der Verpflichtung mit mindestens dem Buchwert verlangen, der sich ergeben würde, wenn die Verpflichtung nach IPSAS 19 zu bewerten wäre (vgl. IPSAS 28.AG9).

 

Tz. 72

Stand: EL 40 – ET: 02/2020

Erfolgt die Bewertung der Bürgschaft als Finanzinstrument gemäß IPSAS 29, so hat die Zugangsbewertung der Verpflichtung gemäß IPSAS 29.45 zum Zeitwert zu erfolgen (vgl. IPSAS 29.AG4). Die Folgebewertung erfolgt gemäß IPSAS 29.49(c) zum höheren Wert aus dem sich nach IPSAS 19 ergebenden Rückstellungsbetrag sowie dem um Erträge gemäß IPSAS 9 planmäßig verminderten Zugangswert (vgl. IPSAS 29.AG93). Durch den öffentlichen Sektor werden teilweise unentgeltlich oder teilentgeltlich Bürgschaften gewährt, um wirtschaftliche oder soziale Zwecke zu erreichen (zB um Infrastrukturprojekte zu fördern oder um Unternehmen in finanzieller Schieflage zu stützen). Sofern die erhobene Gebühr nicht dem Fair Value entspricht, würde die Erfassung des vereinbarten Betrags zu einer unzutreffenden Abbildung der finanziellen Risiken aus dieser Bürgschaft führen. Aus diesem Grund erfolgt die Bewertung der Bürgschaftsverpflichtung unabhängig davon, ob diese entgeltlich oder unentgeltlich gewährt wird (vgl. IPSAS 28.BC8). Sofern es sich um unentgeltlich oder teilentgeltlich gewährte Bürgschaften handelt, hat die Bestimmung des Fair Values anhand eines Drei-Stufen-Ansatzes zu erfolgen ­(IPSAS 29.AG94–AG97). Dabei sind zunächst aus einem aktiven Markt abgeleitete Preise für vergleichbare Bürgschaften heranzuziehen (level one). Sofern dies nicht möglich ist, sind Bewertungsmodelle zur Ermittlung des Zeitwertes zu verwenden (level two). Ist auch dies nicht praktikabel, ist gemäß den Prinzipien von IPSAS 19 zu prüfen, ob Zahlungsmittelabflüsse aus einer bestehenden Verpflichtung wahrscheinlich sind (level three).

 

Tz. 73

Stand: EL 40 – ET: 02/2020

Der Standard IPSAS 29 enthält zudem auch zusätzliche Erläuterungen zu der Frage, wann durch einseitige Leistungsbeziehungen (non-exchange transactions) entstandene Vermögenswerte oder Schulden als Finanzinstrumente zu bilanzieren sind. In diesem Zusammenhang finden sich vor allem Leitlinien zur Abbildung von unentgeltlich oder teilentgeltlich ausgereichten (Förder-)Darlehen ("concessionary loans") sowie zur entsprechenden erläuternden Berichterstattung über solche Darlehen (IPSAS 29.AG84–90). IPSAS 29 sieht diesbezüglich vor, dass eine Differenz zwischen einer marktgerechten Vergütung und der vereinbarten Vergütung im Zeitpunkt der Darlehensgewährung als Aufwand zu erfassen ist (IPSAS 29.AG89f. sowie IPSAS 29.IE40f.). Zu diesem Zweck ist die Darlehensforderung bei erstmaligem Ansatz mit einem marktüblichen Zinssatz zu diskontieren. Der Differenzbetrag zum Auszahlungsbetrag ist als Aufwand zu erfassen.

 

Tz. 73a

Stand: EL 40 – ET: 02/2020

Im Rahmen des Projekts "Update to IPSAS 28–30" wurde der IPSAS 29 inzwischen vor dem Hintergrund der geänderten Bestimmungen des IASB zur Bilanzierung von Finanzinstrumenten (IFRS 9 Finanzinstrumente) überarbeitet. Der IPSASB hat hierzu im August 2018 den neuen Standard IPSAS 41 Finanzinstrumente verlautbart. Zu beachten ist allerdings, dass IPSAS 41 erst ab dem 1. Januar 2022 verpflichtend anzuwenden ist. Eine vorzeitige Anwendung anstelle von IPSAS 29 ist jedoch möglich. Im Rahmen eines weiteren Projekts "Public Sector Specific Financial Instruments", zu dem im Juli 2016 ein Konsultationspapier veröffentlicht wurde, werden vom IPSASB derzeit zudem Regelungen für die Rechnungslegung von Notenbanken erarbeitet. Der Entwurf des Standards (Exposure Draft 69, Public Sector Financial Instruments, Amendments to IPSAS 41, Financial Instruments) wurde Ende August 2019 veröffentlicht. ED 69 thematisiert die Bilanzierung von Währungsgold (monetary gold), Bargeldumlauf (currency in circulation), IMF Quotenbeiträge (IMF quota subscriptions) sowie von...

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