Jörg Baetge/Peter Wollmert/Hans-Jürgen Kirsch/Peter Oser ... / IV. Bestandteile des ...

Prof. Dr. Dr. h.c. Jörg Baetge, Prof. Dr. Hans-Jürgen Kirsch

Tz. 19

Stand: EL 38 – ET: 6/2019

Gem. IAS 1.10 besteht ein vollständiger IFRS-Abschluss aus den folgenden Bestandteilen:

Bilanz zum Abschlussstichtag;
Gesamtergebnisrechnung für die Periode;
Eigenkapitalveränderungsrechnung für die Periode;
Kapitalflussrechnung für die Periode;
Anhang, der eine zusammenfassende Darstellung der wesentlichen Rechnungslegungsmethoden und sonstige Erläuterungen sowie bei börsennotierten Unternehmen einen Segmentbericht enthält;
ggf. eine weitere Bilanz zu Beginn der frühesten Vergleichsperiode, wenn ein Unternehmen eine Rechnungslegungsmethode rückwirkend anwendet oder Posten im Abschluss rückwirkend anpasst oder umgliedert.

Die Zusammensetzung gilt sowohl für Einzel- als auch Konzernabschlüsse und ist branchen- und größenunabhängig für alle Unternehmen verbindlich (IAS 1.4).

Tz. 20

Stand: EL 38 – ET: 6/2019

Die Rechnungslegungsinstrumente nach IFRS stehen gleichbedeutend nebeneinander. Zwar kommt dem Anhang (notes) naturgemäß eine Erläuterungs-, Ergänzungs- und Entlastungsfunktion gegenüber Bilanz, Gesamtergebnisrechnung, Eigenkapitalveränderungsrechnung und Kapitalflussrechnung zu; fehlerhafte oder nicht den tatsächlichen Verhältnissen entsprechende Darstellungen in Bilanz, Gesamtergebnisrechnung, Eigenkapitalveränderungsrechnung oder Kapitalflussrechnung können aber nicht durch zusätzliche oder korrigierende Ausführungen im Anhang kompensiert werden (IAS 1.18). Insofern ist der Ergänzungsfunktion des Anhangs nach IFRS eine andere Bedeutung als nach den handelsrechtlichen Vorschriften (§ 264 Abs. 2 HGB) beizumessen (zu den Funktionen des Anhangs im HGB vgl. Armeloh, 1998, S. 21f. sowie ausführlich zum Anhang nach IFRS vgl. Brüggemann, 2007).

Tz. 21

Stand: EL 38 – ET: 6/2019

Neben der Bilanz, der Gesamtergebnisrechnung, dem Anhang und der Kapitalflussrechnung, muss ein IFRS-Abschuss eine Eigenkapitalveränderungsrechnung enthalten (IAS 1.10(c)). Mit der Eigenkapitalveränderungsrechnung sollen die Abschlussadressaten über die erfolgswirksamen und auch erfolgsneutralen Eigenkapitalveränderungen zwischen dem Beginn und dem Ende der Berichtsperiode informiert werden (vgl. IAS 1.109 sowie mwN Baetge/Kirsch/Thiele, 14. Aufl., S. 536; Ernst & Young, 2018, S. 107–109). Nach IAS 1.106 muss die Eigenkapitalveränderungsrechnung die folgenden Bestandteile umfassen:

das Gesamtergebnis für die Periode, wobei die Beträge, die den Eigentümern des Mutterunternehmens und den nicht beherrschenden Anteilen zuzurechnen sind, getrennt auszuweisen sind;
für jeden Eigenkapitalbestandteil den Einfluss einer rückwirkenden Anwendung oder rückwirkenden Anpassung, die gemäß IAS 8 bilanziert wurde; sowie
für jeden Eigenkapitalbestandteil eine Überleitung vom Buchwert zu Beginn der Periode zum Buchwert am Ende der Periode, wobei die folgenden Änderungen gesondert anzugeben sind:
- Gewinne oder Verluste;
- jeder Posten des sonstigen Ergebnisses; und
- Geschäftsvorfälle mit Eigentümern, die in ihrer Eigenschaft als Eigentümer handeln, wobei Kapitalzuführungen von und Ausschüttungen an Eigentümer sowie Änderungen der Eigentumsanteile an Tochterunternehmen, die nicht zu einem Verlust der Beherrschung führen, separat auszuweisen sind.

Tz. 22

Stand: EL 38 – ET: 6/2019

Erfolgsneutrale Eigenkapitalveränderungen können dabei aus folgenden IFRS resultieren:

Ertragssteuern (IAS 12);
Sachanlagen (IAS 16);
Leistungen an Arbeitnehmer (IAS 19);
Auswirkungen von Änderungen der Wechselkurse (IAS 21);
Immaterielle Vermögenswerte (IAS 38); und
Finanzinstrumente (IFRS 9).

Tz. 23

Stand: EL 38 – ET: 6/2019

Die Aufstellung eines Lageberichts oder eines vergleichbaren Rechnungslegungsinstruments ist nach IFRS nicht vorgeschrieben. Einzelne IFRS enthalten aber Angabepflichten, die nach deutschem Verständnis Bestandteil des Lageberichts sind (vgl. Hayn, WPg 1994, S. 718, sowie grundlegend zum Lagebericht nach IFRS Prigge, 2006). Der IASB bestätigt dennoch die Notwendigkeit von Berichten und Angaben außerhalb des IFRS-Abschlusses. So wird in IAS 1.13 festgestellt, dass viele Unternehmen in einem separaten, durch das Management erstellten Bericht, Informationen über die Unternehmenslage geben. Ein solcher Bericht kann bspw. die folgenden Informationen enthalten (IAS 1.13):

die Hauptfaktoren und Einflüsse, welche die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage bestimmen;
die Finanzierungsquellen des Unternehmens und das vom Unternehmen angestrebte Verhältnis von Fremd- zu Eigenkapital; und
die gemäß den IFRS nicht in der Bilanz ausgewiesenen Vermögenswerte, zB Humankapital.

Für deutsche Unternehmen, die nach IFRS bilanzieren, besteht die Pflicht, einen Lagebericht nach § 289 HGB bzw. einen Konzernlagebericht nach § 315 HGB mit Bezug auf den IFRS-Abschluss aufzustellen. Insofern befreit die Bilanzierung nach IFRS deutsche Unternehmen nicht von der Pflicht zur Erstellung eines Lageberichts (vgl. Baetge/Kirsch/Thiele, 14. Aufl., S. 790f.; Heuser/Theile, 5. Aufl., Tz. 214–216).