Jörg Baetge/Peter Wollmert/Hans-Jürgen Kirsch/Peter Oser ... / III. Behandlung von Regelungslücken

Tz. 13

Stand: EL 38 – ET: 6/2019

Obwohl die IFRS grundsätzlich eine hohe Regelungsdichte aufweisen, gibt es spezielle Sachverhalte, deren bilanzielle Abbildung nicht oder nicht vollständig geregelt ist (vgl. Baetge/Zülch, in: HdJ, Abt. I/2, Tz. 186–189). In solch einem Fall liegt eine Regelungslücke vor. Sofern diese noch nicht durch eine Interpretation des IFRS IC (bzw. SIC) geschlossen wurde, ist es nach IAS 8.10 die Aufgabe des Bilanzierenden, selbst Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden zu entwickeln, die den Abschlussadressaten sowohl entscheidungsrelevante als auch verlässliche Informationen liefern (IAS 8.10). Der Standard stellt somit auf die Fundamentalgrundsätze der Relevanz und Verlässlichkeit des Conceptual Framework (2001) ab. Die Anforderung der Verlässlichkeit ist in ihrer damaligen Ausprägung indes nicht mehr im Conceptual Framework (2018) enthalten, sondern wurde durch die glaubwürdige Darstellung ersetzt. Eine Anpassung des IAS 8 an das aktuell gültige Conceptual Framework ist derzeit nicht geplant. In der Literatur wird eine entsprechende Anpassung befürwortet (vgl. Wawrzinek/Lübbig, in: Beck IFRS-HB, 5. Aufl., § 2, Tz. 115). Ungeachtet dessen sollten uE beim Vorliegen von Regelungslücken die fundamentalen qualitativen Anforderungen (der Relevanz und glaubwürdigen Darstellung) des derzeit gültigen Conceptual Framework für die Entwicklung von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden herangezogen werden (vgl. Tz. 42–57). Nur so ist gewährleistet, dass die Bilanzierungsweise mit der aktuell vorherrschenden konzeptionellen Ausrichtung der IFRS in Einklang steht.

Tz. 14

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Bei der Entwicklung einer IAS 8.10 entsprechenden Bilanzierungs- und Bewertungsmethode hat der Bilanzierende nach IAS 8.11 verschiedene Quellen zu berücksichtigen. Konkret sind die folgenden Quellen in absteigender Reihenfolge als Auslegungshilfen heranzuziehen (IAS 8.11f.):

• IFRS, die sich mit ähnlichen Sachverhalten befassen;
• Regelungen des Conceptual Framework;
• Regelungen anderer internationaler Rechnungslegungsinstitutionen bzw. nationaler Standardsetter (zB DRSC und FASB), sonstige Rechnungslegungskommentare bzw. -fachliteratur sowie allgemein anerkannte Branchenpraktiken.

Tz. 15

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Sofern der IFRS-Anwender auf Verlautbarungen anderer Standardsetzer oder allgemein anerkannte Branchenpraktiken zurückgreift, muss sichergestellt sein, dass das jeweilige nationale Normensystem in seiner Bilanzierungsphilosophie mit jener der IFRS übereinstimmt und die Umsetzung dieser Bilanzierungsphilosophie im Einzelfall im Einklang mit den IFRS steht (IAS 8.12).

Tz. 16

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In der Literatur wurde in der Vergangenheit vielfach diskutiert, ob Standardentwürfe (Exposure Drafts) als Interpretationsgrundlage herangezogen werden dürfen (vgl. Baetge/Zülch, in: HdJ, Abt. I/2, Tz. 189; Wawrzinek/Lübbig, in: Beck IFRS-HB, 5. Aufl., § 2, Tz. 116; ADS Int 2011, Abschn. 1, Tz. 14–16). UE sollten Standardentwürfe grundsätzlich nicht als Auslegungshilfe herangezogen werden, da der Anpassungsbedarf bei einzelnen Standards oft sehr umfangreich ist und die Entwurfsfassungen daher keine nennenswerte Indizwirkung haben. Für die Ausfüllung von Regelungslücken und für die Interpretation von Standards ist es vorzuziehen, die Grundideen des Conceptual Framework zu bemühen, da diese in jedem Fall dem aktuell gültigen Rechnungslegungskonzept des IASB entsprechen. Neben inhaltlichen Bedenken sprechen aber vor allem auch formalrechtliche Gründe gegen die Berücksichtigung von Entwürfen. Unternehmen in der EU müssen einen Hinweis in ihren Abschluss aufnehmen, dass dieser nach den in der EU geltenden Standards aufgestellt wurde. Hierfür müssen die Standards vom IASB verabschiedet sein und in europäisches Recht übernommen worden sein (endorsement). Sofern die Regelungen eines Standards oder eines Standardentwurfs angewandt werden, die nicht von der EU anerkannt sind, kann die Übereinstimmungserklärung nicht mehr uneingeschränkt abgegeben werden (vgl. Wawrzinek/Lübbig, in: Beck IFRS-HB, 5. Aufl., § 2, Tz. 116).

Tz. 17

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(einstweilen frei)

Tz. 18

Stand: EL 38 – ET: 6/2019

Obwohl einige der Auslegungsfragen nach dem heutigen Rechtsstand klärbar sind, darf nicht verkannt werden, dass in Einzelfällen keine eindeutige Lösung möglich ist. Aus diesem Grund ist es zu begrüßen, dass mit dem IFRS IC (vgl. Tz. 9) eine Institution eingerichtet ist, die derartige Fragestellungen bearbeitet. Da sich das IFRS IC ausschließlich mit international relevanten offenen Fragen befasst, werden durch nationale Sondergesetze induzierte Problemstellungen offenbleiben. Deren Lösung ist nationalen Bilanzierungsgremien anheim zu stellen. In Deutschland ist es gem. § 342 Abs. 1 Nr. 4 HGB die Aufgabe des DRSC, Interpretationen der internationalen Rechnungslegungsstandards iSv. § 315e HGB zu erarbeiten.