Jörg Baetge/Peter Wollmert/... / II. Sachlicher Anwendungsbereich

1. IFRS-Einzelabschlüsse

 

Tz. 39

Stand: EL 36 – ET:10/2018

Der Wortlaut des Art. 5b der IAS-VO bezieht sich ausdrücklich auf die konsolidierten Abschlüsse und/oder Jahresabschlüsse (in der Terminologie des § 325 Abs. 2a HGB: Einzelabschlüsse) der nicht kapitalmarktorientierten Gesellschaften. Der Begriff "Jahresabschluss" umfasst dabei sowohl die Aufstellung eines sog. separaten IFRS-Einzelabschlusses (separate financial statements) iSd. IAS 27.4, IAS 28.44 und IFRS 11.26f., bei dem eine Gesellschaft zusätzlich zu einem IFRS-Konzernabschluss auch einen IFRS-Einzelabschluss aufstellt, als auch die Aufstellung eines isolierten IFRS-Einzelabschlusses (sog. economic entity statements), bei dem ein Unternehmen zwar Anteile an einem Joint Venture und/oder an einem assoziierten Unternehmen hält, mangels konsolidierungspflichtigem Tochterunternehmen aber kein Konzern ist und mithin auch nach § 315e HGB iVm. § 290 Abs. 5 HGB nicht zur Konzernrechnungslegung verpflichtet ist. Zur Unterscheidung von separate und economic entity statements vgl. EY, International GAAP 2018, Vol. 1, Chapter 8, S. 495ff.; zu den Bilanzierungsfolgen vgl. Tz. 44.

2. Freiwillige Bundesanzeigerpublizität

 

Tz. 40

Stand: EL 36 – ET:10/2018

Im Rahmen der Offenlegung kann nach § 325 Abs. 2a HGB bei der Bundesanzeigerpublizität an die Stelle eines HGB-Jahresabschlusses ein IFRS-Einzelabschluss treten, sofern bestimmte inhaltliche und formale Voraussetzungen erfüllt sind.

 

Tz. 41

Stand: EL 36 – ET:10/2018

Diese Befreiungsmöglichkeit gilt seit dem Gesetz über elektronische Handelsregister, Genossenschaftsregister sowie das Unternehmensregister (EHUG) vom 10. November 2006 (BGBl. I 2006, S. 2553) größenunabhängig für alle offenlegungspflichtigen Unternehmen.

a. Inhaltliche Anforderungen

 

Tz. 42

Stand: EL 36 – ET:10/2018

Für eine befreiende Offenlegung werden an einen IFRS-Einzelabschluss kumulativ folgende inhaltliche Anforderungen gestellt:

  • es müssen sämtliche von der Europäischen Union übernommenen internationalen Rechnungslegungsstandards vollumfänglich beachtet werden (vgl. Tz. 43);
  • darüber hinaus sind auch die in § 325 Abs. 2a Satz 3 HGB abschließend genannten handelsrechtlichen Vorschriften zu beachten (vgl. Tz. 45) und
  • ein gegebenenfalls aufzustellender und offenzulegender handelsrechtlicher Lagebericht iSd. §§ 289289f HGB muss "in dem erforderlichen Umfang" auf den IFRS-Einzelabschluss Bezug nehmen (vgl. Tz. 46).
 

Tz. 43

Stand: EL 36 – ET:10/2018

§ 325 Abs. 2a Satz 1 iVm. § 315e Abs. 1 HGB fordert eine vollumfängliche Einhaltung aller von der Europäischen Union übernommenen internationalen Rechnungslegungsstandards. Eine nur teilweise Beachtung ist unzulässig. Dieses Vollständigkeitspostulat wird durch Satz 6 des § 325 Abs. 2a HGB flankiert, der eine befreiende Wirkung für einen IFRS-Einzelabschluss ausschließt, wenn infolge der verpflichtenden Anwendung des § 286 Abs. 1 HGB iVm. § 325 Abs. 2a Satz 2 HGB eine Berichterstattung insoweit unterbleiben muss, als es für das Wohl der Bundesrepublik Deutschland oder eines ihrer Länder erforderlich ist, und der Abschluss infolgedessen den nach den IFRS gebotenen Berichtspflichten unter Beachtung der Wesentlichkeitsgrundsätze nicht genügt (vgl. IDW, WPHB, Bd. I 2012, Abschn. F, Tz. 11). In diesem Fall muss zwingend der handelsrechtliche Jahresabschluss im Bundesanzeiger offengelegt werden (§ 325 Abs. 2a Satz 6 HGB).

 

Tz. 44

Stand: EL 36 – ET:10/2018

Eine vollständige Compliance mit den von der EU übernommenen IFRS hat auch zur Folge, dass bei der Bewertung von assoziierten Unternehmen nach IAS 28 und Joint Ventures nach IFRS 11 zu unterscheiden ist, ob es sich um einen separaten IFRS-Einzelabschluss nach IAS 28.44 bzw. IFRS 11.26f. oder um einen isolierten IFRS-Einzelabschluss (individual financial statements) handelt. Diese Unterscheidung ist dem HGB fremd. Sie ist jedoch von Bedeutung, da bei einem separaten IFRS-Einzelabschluss die Anwendung der Equity-Methode (derzeit) nicht zulässig ist. Die Anteile an assoziierten Unternehmen oder Gemeinschaftsunternehmen sind dann nach IAS 27.10 entweder mit ihren Anschaffungskosten (IAS 27.10a) oder als Finanzinstrumente gemäß IFRS 9 (IAS 27.10b) zu bewerten. Dagegen sind in individual financial statements Anteile an assoziierten Unternehmen oder Gemeinschaftsunternehmen nach der Equity-Methode abzubilden. Allerdings hat der IASB am 12. August 2014 den IAS 27-Änderungsstandard "Equity Method in Separate Financial Statements" veröffentlicht, der die Equity-Methode auch im separaten IFRS-Einzelabschluss wieder zulässt (retrospektiv anzuwenden ab dem 1. Januar 2016; allerdings steht das Endorsement derzeit noch aus). Zur Unterscheidung von separate und individual financial statements vgl. auch IFRS-Komm., Teil B, IAS 27, Tz. 9, 384ff.; IFRS-Komm., Teil B, IAS 31, Tz. 9a.; EY, International GAAP 2018, Vol.1, Chapter 8, S. 513, 515.

 

Tz. 45

Stand: EL 36 – ET:10/2018

Zusätzlich zu den von der EU übernommenen IFRS sind im Einzelabschluss – analog dem IFRS-Konzernabschluss nach § 315e HGB – folgende in § 325 Abs. 2a Sätze 3 und 4 HGB abschließend genannten, handelsrechtlichen V...

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