Tz. 46
Stand: EL 44 – ET: 06/2021
Die gewählte Abschreibungsmethode muss dem erwarteten Verbrauch des wirtschaftlichen Nutzens des Vermögenswerts entsprechen und das Abschreibungsvolumen auf systematische Weise auf die Nutzungsdauer verteilen (IAS 16.60 iVm. IAS 16.50). Damit sind steuerliche Abschreibungen iSd. deutschen Rechnungslegung nur dann erlaubt, wenn sie zugleich dem Verbrauch des wirtschaftlichen Nutzens entsprechen.
Für die planmäßige Abschreibung kommt eine Vielzahl an Methoden in Betracht. Hierzu zählen nach IAS 16.62 (und IAS 38.89)
- die lineare Abschreibungsmethode,
- die degressive Abschreibungsmethode und
- die leistungsabhängige Abschreibungsmethode.
Diese Aufzählung ist beispielhaft zu verstehen, denn auch andere systematische Abschreibungsverfahren sind – mit Ausnahme der umsatzabhängigen Abschreibungsmethode (IAS 16.62A) – nicht ausgeschlossen (IAS 16.62). Begründet wird die Ausnahme damit, dass der Umsatz aufgrund einer Tätigkeit, die den betreffenden Vermögenswert mit einschließt, im Allgemeinen andere Faktoren (zB weitere Einsatzfaktoren und Produktionsprozesse, Vertriebsmaßnahmen, Änderungen von Verkaufsmengen und -preisen, auch aufgrund von Inflation) widerspiegelt als den Verbrauch des ökonomischen Nutzens des Vermögenswerts. Die mit dem früheren Wortlaut des IAS 16 nicht eindeutig zu beantwortende Frage, ob planmäßige Abschreibungen auch nach dem Erfolgsbeitrag und so verstandener wirtschaftlicher Nutzung bemessen werden können, ist mit der im Mai 2014 erfolgten Einfügung von IAS 16.62A obsolet geworden.
Gegen eine abschließende Benennung der Methoden und ein echtes Methodenwahlrecht spricht insb. die Zielsetzung der Abschreibung, wonach die verwendete Methode nach dem Verbrauch des wirtschaftlichen Nutzens des Vermögenswerts auszuwählen und solange stetig beizubehalten ist, bis es einen Wechsel im erwarteten Verbrauch gibt (IAS 16.62).
In der Praxis dominiert die lineare Abschreibungsmethode. Der Großteil der im DAX, MDAX und SDAX enthaltenen Unternehmen wendete im Geschäftsjahr 2006 überwiegend oder sogar ausschließlich diese Methode an (vgl. Müller/Wobbe/Reinke, KoR 2008, S. 638). Es ist davon auszugehen, dass für aktuelle Geschäftsberichte vergleichbare Ergebnisse resultieren. Die lineare Abschreibung ist uE regelmäßig angezeigt, wenn der tatsächliche Nutzenverbrauch eines Vermögenswertes nicht eindeutig bestimmbar ist (so auch ADS Int 2002, Abschn. 9, Tz. 91).
Tz. 47
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Die Abschreibungsmethode ist mindestens am Ende eines jeden Geschäftsjahres zu überprüfen und an den erwarteten wirtschaftlichen Nutzenverlauf anzupassen. Ein Wechsel der Abschreibungsmethode ist nach IAS 16.61 iVm. IAS 8 erläuterungspflichtig (IAS 16.61 und IAS 8.32 (d) klassifizieren einen Wechsel der Abschreibungsmethode als Schätzungsänderung und nicht als Änderung der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden; vgl. zu den Angabepflichten IAS 8.29f.).
Tz. 48
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Der Verbrauch des wirtschaftlichen Nutzens ist allerdings kein klares Kriterium für die Wahl der Abschreibungsmethode. Sofern nur die technische Leistung betrachtet wird, ist eine nach Leistungsabgabe und so verstandenem Nutzenverbrauch bemessene Abschreibung vermutlich am einfachsten zu ermitteln; unter Umständen lässt sich hiermit auch eine progressive Abschreibung begründen. Ökonomisch interessiert aber die technische Leistung nur sekundär (als Nebenbedingung). Aufgrund der Wartungs- und Instandhaltungspolitik ist sie auch kein fester Parameter (skeptisch zur Feststellung des Nutzungsverlaufs auch Baetge/Kirsch/Thiele, 15. Aufl., 2019, S. 257f.).
Tz. 49
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Konstruktiv gesehen grenzt der Verweis auf den Nutzenverbrauch planmäßige Abschreibungen zur Approximation von Einzelzerschlagungswerten der Vermögenswerte der Sachanlagen aus. Es wird grundsätzlich von der Unternehmensfortführung ausgegangen (vgl. auch Kap. 3 des Rahmenkonzepts vom März 2018).
Tz. 50
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Wie im HGB sind lineare, degressive und progressive Abschreibungen erlaubt. Auch sind Mischungen der reinen Methoden, zB im Sinne einer Kombination von
- erst linearen, dann degressiven Abschreibungen oder
- erst degressiven, dann linearen Abschreibungen,
als eigenständige Methoden zulässig bzw. notwendig, sofern sie mit dem Nutzenverbrauch vereint werden können oder gar als allein geboten angesehen werden müssen. Hingegen wird ein ausschließlich aus steuerlichen Gründen erstmals so aufgestellter Abschreibungsplan oder im Laufe der Zeit vorgenommener Abschreibungswechsel diesem Erfordernis nicht gerecht (vgl. auch Goebel/Fuchs, DStR 1994, S. 879; Bellavite-Hövermann/Prahl, 1997, S. 61; ADS Int 2002, Abschn. 9, Tz. 91). Für Plan und Planwechsel ist der Verweis auf den Verbrauch des wirtschaftlichen Nutzens geboten.
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