Jörg Baetge/Peter Wollmert/Hans-Jürgen Kirsch/Peter Oser ... / cc. Input-orientierte Methoden

Tz. 85

Stand: EL 31 - ET: 3/2017

Die Messung des Leistungsfortschritts bei input-orientierten Verfahren erfolgt anhand des entstandenen Aufwands im Verhältnis zu den insgesamt erwarteten Einsatzfaktoren, zB entstandener Auftragskosten (sog. Cost-to-Cost-Methode), geleisteter Arbeitsstunden oder eingesetzter Materialen (IFRS 15.B18; IFRS 15.BC168). Auch etwaige Skaleneffekte eines Unternehmens sind hierbei zu berücksichtigen; so werden bspw. durch Wahl der Cost-to-Cost-Methode zu Beginn der Produktion mehr Umsatzerlöse und Aufwendungen erfasst als im Verhältnis zur später gestiegenen Produktionsmenge (IFRS 15.BC312–314). Sofern sich der Aufwand des Unternehmens gleichmäßig auf die Leistungserbringung erstreckt, kann die Umsatzerfassung auch linear erfolgen (IFRS 15.B18).

Tz. 86

Stand: EL 31 - ET: 3/2017

Da bei input-orientierten Verfahren nicht immer ein direkter Zusammenhang zwischen den Einsatzfaktoren des Unternehmens und dem Kontrollübergang auf den Kunden besteht, kann eine Anpassung des Leistungsfortschritts erforderlich sein (IFRS 15.B19; IFRS 15.BC176). So sind bspw. bei einer kostenbezogenen Berechnungsmethode (Cost-to-Cost-Methode) diejenigen Kosten, die auf Ineffizienzen des Unternehmens zurückzuführen sind und die nicht im Kaufpreis veranschlagt wurden, wie zB unerwarteter Materialabfall, nicht in die Bemessung des Leistungsfortschritts einzubeziehen (IFRS 15.B19(a)). Die input-orientierte Methode ist ebenfalls anzupassen, wenn die Kosten nicht proportional zum Leistungsfortschritt anfallen (IFRS 15.B19(b)). Der Umfang der zu berücksichtigenden Kosten sollte sich dabei an den angefallenen Kosten orientieren, um die Leistungserbringung des Unternehmens widerzuspiegeln (IFRS 15.19(b); IFRS 15.BC178).

Tz. 87

Stand: EL 31 - ET: 3/2017

In einigen Verträgen, die neben der Übertragung von Gütern als wesentlichen Teil der Leistungsverpflichtung auch die Erbringung von Dienstleistungen umfassen, geht die Kontrolle über das jeweilige Gut zu einem anderen Zeitpunkt auf den Kunden über als die Dienstleistung erbracht wird (IFRS 15.BC169). Sofern ein Kunde im Rahmen einer einheitlichen Leistungsverpflichtung Kontrolle über ein Gut vor dessen Installation erlangt, könnten die Kosten für noch nicht installierte Materialien ("uninstalled materials") bei Anwendung der Cost-to-Cost-Methode einbezogen und eine vertragsweite Gewinnmarge erfasst werden, was im Ergebnis jedoch zu einem überhöhten Umsatzausweis führen würde (IFRS 15.BC171). Unter bestimmten Umständen ist nach Ansicht des IASB daher bei einem Teil von Fertigungsaufträgen eine Anpassung des Leistungsfortschritts erforderlich (IFRS 15.BC172). Demnach sind die Kosten nicht installierter Materialien bei der Bemessung des Leistungsfortschritts nicht zu berücksichtigen, sondern im Zeitpunkt der Übertragung dieser Güter ein Umsatzerlös in Höhe der Materialkosten zu erfassen (IFRS 15.BC171; zu einem exemplarischen Beispiel IFRS 15.IE95–100; gegenüberstellend zur Behandlung nach IAS 11 vgl. Canipa-Valdez/Furlato, IRZ 2015, S. 449 f.). Dies ermöglicht eine glaubwürdige Darstellung der Unternehmensperformance, wenn das Unternehmen bei Vertragsabschluss davon ausgehen kann, dass das Gut eigenständig ist, der Kunde erwartungsgemäß die Kontrolle über das Gut vor dem Erhalt der zugehörigen Dienstleistung erhält, die Materialkosten signifikant im Verhältnis zu den gesamten Kosten sind und das Unternehmen als Prinzipal auftritt, wobei es die Ware von einem Dritten beschafft und nicht wesentlich an der Gestaltung und Fertigung des Vermögenswerts beteiligt ist (IFRS 15.B19(b); IFRS 15.BC172). Hierdurch soll sichergestellt werden, dass die gleiche Gewinnmarge erfasst wird, wie wenn der Kunde die Materialen selbst für die Installation des Unternehmens geliefert hätte (IFRS 15.BC172).