Jörg Baetge/Peter Wollmert/Hans-Jürgen Kirsch/Peter Oser ... / a. Inhaltliche Anforderungen

Tz. 42

Stand: EL 36 – ET:10/2018

Für eine befreiende Offenlegung werden an einen IFRS-Einzelabschluss kumulativ folgende inhaltliche Anforderungen gestellt:

• es müssen sämtliche von der Europäischen Union übernommenen internationalen Rechnungslegungsstandards vollumfänglich beachtet werden (vgl. Tz. 43);
• darüber hinaus sind auch die in § 325 Abs. 2a Satz 3 HGB abschließend genannten handelsrechtlichen Vorschriften zu beachten (vgl. Tz. 45) und
• ein gegebenenfalls aufzustellender und offenzulegender handelsrechtlicher Lagebericht iSd. §§ 289–289f HGB muss "in dem erforderlichen Umfang" auf den IFRS-Einzelabschluss Bezug nehmen (vgl. Tz. 46).

Tz. 43

Stand: EL 36 – ET:10/2018

§ 325 Abs. 2a Satz 1 iVm. § 315e Abs. 1 HGB fordert eine vollumfängliche Einhaltung aller von der Europäischen Union übernommenen internationalen Rechnungslegungsstandards. Eine nur teilweise Beachtung ist unzulässig. Dieses Vollständigkeitspostulat wird durch Satz 6 des § 325 Abs. 2a HGB flankiert, der eine befreiende Wirkung für einen IFRS-Einzelabschluss ausschließt, wenn infolge der verpflichtenden Anwendung des § 286 Abs. 1 HGB iVm. § 325 Abs. 2a Satz 2 HGB eine Berichterstattung insoweit unterbleiben muss, als es für das Wohl der Bundesrepublik Deutschland oder eines ihrer Länder erforderlich ist, und der Abschluss infolgedessen den nach den IFRS gebotenen Berichtspflichten unter Beachtung der Wesentlichkeitsgrundsätze nicht genügt (vgl. IDW, WPHB, Bd. I 2012, Abschn. F, Tz. 11). In diesem Fall muss zwingend der handelsrechtliche Jahresabschluss im Bundesanzeiger offengelegt werden (§ 325 Abs. 2a Satz 6 HGB).

Tz. 44

Stand: EL 36 – ET:10/2018

Eine vollständige Compliance mit den von der EU übernommenen IFRS hat auch zur Folge, dass bei der Bewertung von assoziierten Unternehmen nach IAS 28 und Joint Ventures nach IFRS 11 zu unterscheiden ist, ob es sich um einen separaten IFRS-Einzelabschluss nach IAS 28.44 bzw. IFRS 11.26f. oder um einen isolierten IFRS-Einzelabschluss (individual financial statements) handelt. Diese Unterscheidung ist dem HGB fremd. Sie ist jedoch von Bedeutung, da bei einem separaten IFRS-Einzelabschluss die Anwendung der Equity-Methode (derzeit) nicht zulässig ist. Die Anteile an assoziierten Unternehmen oder Gemeinschaftsunternehmen sind dann nach IAS 27.10 entweder mit ihren Anschaffungskosten (IAS 27.10a) oder als Finanzinstrumente gemäß IFRS 9 (IAS 27.10b) zu bewerten. Dagegen sind in individual financial statements Anteile an assoziierten Unternehmen oder Gemeinschaftsunternehmen nach der Equity-Methode abzubilden. Allerdings hat der IASB am 12. August 2014 den IAS 27-Änderungsstandard "Equity Method in Separate Financial Statements" veröffentlicht, der die Equity-Methode auch im separaten IFRS-Einzelabschluss wieder zulässt (retrospektiv anzuwenden ab dem 1. Januar 2016; allerdings steht das Endorsement derzeit noch aus). Zur Unterscheidung von separate und individual financial statements vgl. auch IFRS-Komm., Teil B, IAS 27, Tz. 9, 384ff.; IFRS-Komm., Teil B, IAS 31, Tz. 9a.; EY, International GAAP 2018, Vol.1, Chapter 8, S. 513, 515.

Tz. 45

Stand: EL 36 – ET:10/2018

Zusätzlich zu den von der EU übernommenen IFRS sind im Einzelabschluss – analog dem IFRS-Konzernabschluss nach § 315e HGB – folgende in § 325 Abs. 2a Sätze 3 und 4 HGB abschließend genannten, handelsrechtlichen Vorschriften zu beachten, sofern diese für die jeweilige Gesellschaft einschlägig sind.

• § 243 Abs. 2 HGB: Aufstellungsgrundsatz der Klarheit und Übersichtlichkeit;
• §§ 244 und 245 HGB: Pflicht zur Darstellung des IFRS-Einzelabschlusses in deutscher Sprache und in Euro (ausführlich hierzu vgl. Tz. 32) sowie Pflicht zur Unterzeichnung des IFRS-Einzelabschlusses;
• § 257 HGB: Aufbewahrungspflichten und -fristen;
• § 264 Abs. 1a HGB: Firma, Sitz, Registergericht, Handelsregisternummer; Hinweis auf Liquidation oder Abwicklung;
• § 264 Abs. 2 Satz 3 HGB: Bilanzeid der gesetzlichen Vertreter;
• § 285 Nr. 7 HGB: Angabe der durchschnittlichen Beschäftigtenzahl;
• § 285 Nr. 8b HGB: Aufgliederung des Personalaufwands bei Anwendung des Umsatzkostenverfahrens;
• § 285 Nr. 9 HGB: Angaben zur Organvergütung (ausführlich hierzu vgl. Tz. 34); aber Möglichkeit zum Opting-out nach § 286 Abs. 5 HGB;
• § 285 Nr. 10 HGB: namentliche Nennung der Organmitglieder;
• § 285 Nr. 11 HGB: Angaben über mittel- oder unmittelbar gehaltene Beteiligungen iSd. § 271 Abs. 1 HGB;
• § 285 Nr. 11a HGB: Name, Sitz und Rechtsform der Unternehmen, deren unbeschränkt haftender Gesellschafter die Kapitalgesellschaft ist;
• § 285 Nr. 14 HGB: Angaben zum obersten Konzernmutterunternehmen, dem das bilanzierende Unternehmen angehört;
• § 285 Nr. 14a HGB: Angaben zum Mutterunternehmen, das den Konzernabschluss für den kleinsten Kreis von Unternehmen aufstellt;
• § 285 Nr. 15 HGB: bei Personenhandelsgesellschaften iSd. § 264a HGB Angaben zu den persönlich haftenden Gesellschaftern;
• § 285 Nr. 16 HGB: Angaben zur Entsprechenserklärung nach dem Deutschen Corporate Governance Kodex bei börsennotierten Unternehmen iSv. § 3 A...