Jörg Baetge/Peter Wollmert/Hans-Jürgen Kirsch/Peter Oser ... / 8. Voll- versus Ansammlungsrückstellungen

Tz. 122

Stand: EL 44 – ET: 06/2021

Die Zugangsbewertung von Verpflichtungen, deren Umfang rechtlich und wirtschaftlich im Zeitablauf sukzessive zunimmt (= echte Ansammlungsrückstellungen, zB Rekultivierungsverpflichtungen), oder deren Umfang – von Kostensteigerungen abgesehen – im Zeitablauf nicht weiter zunimmt (= unechte Ansammlungsrückstellungen, zB Abbruch- und Entfernungsverpflichtungen) und die jeweils im Zusammenhang mit einem dem Sachanlagevermögen zuzurechnenden asset anfallen, wird nicht von IAS 37, sondern von IAS 16.16 (c) adressiert (vgl. hierzu auch IAS 16.BC13ff., wonach es unerheblich ist, ob die Verpflichtung durch den Erwerb oder die Nutzung des asset entsteht, sofern die Nutzung nicht im Rahmen der Herstellung von Vorräten erfolgt). Fraglich ist, ob die gesamte Verpflichtung bereits zum Zeitpunkt der rechtlichen Entstehung (Vollrückstellung) oder als Ansammlungsrückstellung pro rata temporis entsprechend ihrer wirtschaftlichen Verursachung zu passivieren ist.

Nach dem Bsp. 3 im Anh. C zu IAS 37 erscheint die Passivierung einer Vollrückstellung geboten. In dem Beispiel ist ein in der Erdölexploration tätiges Unternehmen zur Beseitigung von Bohrinseln und zur Wiederherstellung des Meeresbodens verpflichtet (weitere Beispiele aus der Praxis sind ua. Rückbau- und Rekultierungsverpflichtungen für Betreiber von Windenergieanlagen; vgl. Posewang, KoR 2012, S. 535ff.; Rückbauverpflichtungen im Zusammenhang mit Mietereinbauten; Abbruchverpflichtungen und Verpflichtungen für die Rekultivierung von Standorten; vgl. von Keitz, 2005, S. 54). Zum Bilanzstichtag hat das Unternehmen die Bohrinsel bereits aufgestellt, aber noch kein Erdöl gefördert. In diesem Fall ist eine Rückstellung für die Aufwendungen zur Beseitigung der Bohrinsel und die Beseitigung der Schäden des Meeresbodens zu bilden (nicht hingegen für die infolge der Erdölförderung entstehenden Beseitigungsaufwendungen, diese sind nach Maßgabe der Förderung des Erdöls zurückzustellen!). Diese Bewertungsanweisung ist Ausfluss einer fortführungsstatischen Konzeption hinsichtlich der Darstellung der Verpflichtungen eines Unternehmens, nach der Rückstellungen nicht – wie iSd. dynamischen Bilanzauffassung – als Abgrenzungsposten betrachtet werden (vgl. ähnlich Hain, 2000, S. 67).

Tz. 123

Stand: EL 44 – ET: 06/2021

Allerdings ist die Rückstellung nicht erfolgswirksam, sondern erfolgsneutral als Bestandteil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der betreffenden Sachanlage zu bilden (IAS 16.16(c)). Die Erfolgswirkung der Rückstellung ergibt sich mittelbar aus der höheren Abschreibung respektive aus einem geringeren Veräußerungserfolg der Sachanlage (IAS 16.71).