Jörg Baetge/Peter Wollmert/Hans-Jürgen Kirsch/Peter Oser ... / 6. Tausch

Tz. 95

Stand: EL 42 – ET: 11/2020

Bis zur Überarbeitung des IAS 38 im Jahre 2004 war analog zum Tausch von Sachanlagen auch beim Tausch von immateriellen Vermögenswerten die Ermittlung der Anschaffungskosten abhängig von der Ähnlichkeit der getauschten Vermögenswerte. Beim Tausch eines immateriellen Vermögenswertes durch Hingabe eines nicht ähnlichen immateriellen Vermögenswertes (bzw. eines Anteils daran) oder eines anderen nicht monetären, materiellen Vermögenswertes war der erhaltene immaterielle Vermögenswert mit dem beizulegenden Zeitwert des erhaltenen Vermögenswertes zu bewerten. Beim Tausch eines immateriellen Vermögenswertes durch Hingabe eines ähnlichen Vermögenswertes mit ähnlicher Nutzung in demselben Geschäftszweig und einem ähnlichen beizulegenden Zeitwert war der erhaltene immaterielle Vermögenswert mit dem Buchwert des hingegebenen Vermögenswertes zu bewerten. Die Bewertung war insofern abhängig von der Beurteilung der Ähnlichkeit der ausgetauschten Vermögenswerte. Da der IASB das Abgrenzungskriterium der Ähnlichkeit nicht weiter konkretisierte, verblieben beim berichterstattenden Unternehmen wesentliche Ermessensspielräume bei der Zugangsbewertung von durch Tausch zugegangenen immateriellen Vermögenswerten.

Tz. 96

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In dem überarbeiteten IAS 38 sieht der IASB im Einklang mit dem fortschreitenden Einzug der Bewertung zum fair value in das IASB-Regelwerk nunmehr grundsätzlich für den eingetauschten immateriellen Vermögenswert eine Bewertung mit dem beizulegenden Zeitwert vor (vgl. ausführlich auch ADS Int, Abschnitt 8, Tz. 167–176; Kühle/Thiele, in: Internationales Bilanzrecht, IAS 38, Tz. 247–259). Eine Bewertung zum beizulegenden Zeitwert ist gem. IAS 38.45 dann angezeigt, wenn

• das zugrunde liegende Tauschgeschäft wirtschaftliche Substanz aufweist (vgl. Tz. 97) und
• der beizulegende Zeitwert des hingegebenen oder des erhaltenen Vermögenswertes zuverlässig bestimmt werden kann (vgl. Tz. 98).

Sofern es sich um ein Tauschgeschäft mit wirtschaftlicher Substanz handelt, ist der durch Tausch zugegangene immaterielle Vermögenswert grundsätzlich mit seinem beizulegenden Zeitwert zum Zugangszeitpunkt zu bewerten (IAS 38.45). Ist hingegen der beizulegende Zeitwert des hingegebenen Vermögenswertes zuverlässiger bestimmbar als der beizulegende Zeitwert des erhaltenen Vermögenswertes, ist Ersterer – ggf. angepasst um monetäre Zuzahlungen – als Bewertungsmaßstab heranzuziehen.

Eine Bewertung mit dem Buchwert des hingegebenen Vermögenswertes (ggf. angepasst um geleistete bzw. erhaltene Zuzahlungen) ist regelungssystematisch nur noch angezeigt, wenn

• das zugrunde liegende Tauschgeschäft keine wirtschaftliche Substanz aufweist oder
• weder der beizulegende Zeitwert des hingegebenen noch des erhaltenen Vermögenswertes zuverlässig bestimmt werden kann.

Die Systematik der Zugangsbewertung von durch Tausch erworbenen immateriellen Vermögenswerten ist in der folgenden Abb. 5 nochmals zusammengefasst:

Abb. 5: Zugangsbewertung immaterieller Vermögenswerte bei Tauschgeschäften

Tz. 97

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Ein Tauschgeschäft hat dann wirtschaftliche Substanz, wenn sich die künftigen Cashflows infolge der Transaktion voraussichtlich ändern (IAS 38.46). Diese erforderliche Änderung kann durch eine Änderung der Spezifikation (zB Risiko, zeitlicher Anfall und Betrag) der Cashflows begründet werden (IAS 38.46 (a)) oder durch eine Änderung des unternehmensspezifischen Wertes des Teils der Geschäftstätigkeit des Unternehmens, der von der Transaktion betroffen ist (IAS 38.46 (b)). In beiden Fällen müssen die Änderungen wesentlich in Bezug auf den beizulegenden Zeitwert der getauschten Vermögenswerte sein (IAS 38.46 (c)).

Der in IAS 38.46 (b) angesprochene unternehmensspezifische Wert ist der Barwert der Cashflows nach Steuern, von denen ein Unternehmen erwartet, dass sie aus der fortgesetzten Nutzung eines Vermögenswertes und seinem Abgang am Ende seiner Nutzungsdauer oder bei Begleichung einer Schuld entstehen (IAS 38.8 iVm. IAS 38.46; zum unternehmensspezifischen Wert vgl. Tz. 35). Der IASB bestimmt zudem, dass für die Beurteilung der wirtschaftlichen Substanz keine detaillierten Kalkulationen erforderlich sind. Es reicht somit aus, dass das bilanzierende Unternehmen die wesentlichen Änderungen des Cashflows plausibilisiert, ohne den Umfang der Änderung exakt zu quantifizieren.

Tz. 98

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Die zuverlässige Ermittlung des beizulegenden Zeitwertes ist das zweite Ansatzkriterium für im Wege eines Tauschs erworbene immaterielle Vermögenswerte (vgl. Tz. 44) und ist zugleich notwendiges Kriterium für die Zugangsbewertung zum beizulegenden Zeitwert. Gem. IAS 38.47 gilt der beizulegende Zeitwert eines immateriellen Vermögenswertes als verlässlich ermittelbar, wenn die Schwankungsbreite der Zeitwerte innerhalb eines Schätzungsintervalls nicht signifikant ist oder eine Schätzung der Eintrittswahrscheinlichkeiten der verschiedenen Werte innerhalb des Intervalls zuverlässig möglich ist (vgl. Tz. 4...