Der Zugang eines Tochterunternehmens in der Konzernbilanz ist gemäß IFRS 3.4 ff. nach der Erwerbsmethode (acquisition method) darzustellen. Bei einem Anteilserwerb (share deal) wird der Beteiligungsansatz im Einzelabschluss des Mutterunternehmens durch die zum fair value bewerteten Vermögenswerte und Schulden des Tochterunternehmens sowie eventuell durch einen goodwill ersetzt.
Eine Fortführung der Buchwerte (pooling-of-interests-Methode) ist auch dann nicht zulässig, wenn gleichwertige Unternehmen ohne Zahlung von Barbeträgen auf eine neue Gesellschaft verschmolzen werden (merger under equals), im rechtlichen Sinne also keiner der beiden Unternehmen Erwerber ist.
Nach Maßgabe der sog. Einzelerwerbsfiktion wird so bilanziert, als ob das Mutterunternehmen nicht eine Beteiligung gekauft (tatsächlich: share deal), sondern einzelne Vermögenswerte und Schulden erworben hätte (fiktiv: asset deal).
Beispiel
Die MU-AG steht vor dem Erwerb der schuldenfreien TU-GmbH. Über den Kaufpreis von 1 Mio. EUR (Buchwert Aktiva 100 TEUR + 400 TEUR stille Reserven + 500 TEUR Firmenwert) besteht bereits Einigkeit. Unklar ist noch, ob die Transaktion als share deal (Erwerb der Anteile) oder als asset deal (Erwerb der bilanzierten und nicht bilanzierten Vermögenswerte) vonstatten gehen soll.
Die Bilanzierung im Einzelabschluss hängt von der Form der Transaktion ab. Beim share deal wäre eine Beteiligung von 1 Mio. EUR auszuweisen. Beim asset deal wären ein Firmenwert und diverse Aktiva in Höhe von jeweils 0,5 Mio. EUR anzusetzen.
In den Konzernabschluss werden auf jeden Fall 0,5 Mio. EUR Firmenwert und 0,5 Mio. EUR diverse Aktiva eingehen: bei einem asset deal durch die Übernahme der Zahlen aus dem Einzelabschluss, bei einem share deal über die Einzelerwerbsfiktion der Erwerbsmethode.
Technisch wird die Erwerbsmethode dadurch umgesetzt, dass der Beteiligungsansatz in der Obergesellschaft gegen das (neu, d. h. zum fair value bewertete) Eigenkapital der Untergesellschaft zum Erstkonsolidierungszeitpunkt verrechnet wird. Ein Differenzbetrag wird als Firmenwert und stille Reserven aufgedeckt.
Ein Unterschied zwischen IFRS und HGB ergibt sich nach wie vor in Fällen, in denen der Kaufpreis hinter dem Zeitwert des übernommenen Vermögens zurückbleibt (negativer Unterschiedsbetrag). IFRS 3.34 sieht die ertragswirksame Verbuchung der Differenz zum Erstkonsolidierungszeitpunkt vor (lucky buy oder bargain purchase), § 309 Abs. 2 HGB die Auflösung im Rahmen der Folgekonsolidierung nach Eintritt bestimmter Ereignisse.
Beispiel
Die MU-AG hat am 31.12.00 im share deal die schuldenfreie TU-GmbH zu einem Kaufpreis von 0,1 Mio. EUR erworben, der dem buchmäßigen Eigenkapital der TU entspricht; stille Reserven von 0,4 Mio. EUR wurden nicht vergütet. Aktivvermögen und Eigenkapital der MU belaufen sich auf 8,1 Mio. EUR. Der Konzernabschluss nach IFRS ergibt sich wie folgt:
| Umbuchungen | Konzern | ||||||
|---|---|---|---|---|---|---|---|
| MU | TU | Summe | S | H | IFRS | HGB | |
| Beteiligung | 0,1 | 0,1 | 0,1 | 0 | 0 | ||
| Diverses | 8,0 | 0,1 | 8,1 | 0,4 | 8,5 | 8,5 | |
| Summe | 8,1 | 0,1 | 8,2 | 8,5 | 8,5 | ||
| EK | 8,1 | 0,1 | 8,2 | 0,1 | 8,1 | 8,1 | |
| Gewinn | 0,4 | 0,4 | |||||
| Neg. UB | 0,4 | ||||||
| Summe | 8,1 | 0,1 | 8,2 | 0,5 | 0,5 | 8,5 | 8,5 |
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