Die Rückoption gilt ertragsteuerlich als Formwechsel i. S. des § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UmwStG. Dabei stellt die Ausübung der Rückoption nach Auffassung der Finanzverwaltung wiederum einen Realisationsakt dar, bei dem das Vermögen der optierenden Gesellschaft auf eine Personengesellschaft übertragen wird.[1] Dieser fiktive Übertragungsvorgang wäre dann ohne weiteres nach den ertragsteuerlichen Grundsätzen für die Besteuerung von Anschaffungs- und Veräußerungsvorgängen zu beurteilen. Aufgrund der gesetzlichen Fiktion finden indes die umwandlungssteuerlichen Regelungen für den Formwechsel von Kapitalgesellschaften in Personengesellschaften Anwendung, mithin der erste, zweite und fünfte Teil des Umwandlungssteuergesetzes.[2] Danach hat die optierende Gesellschaft die übergehenden Wirtschaftsgüter in der steuerlichen Schlussbilanz grundsätzlich mit den gemeinen Werten anzusetzen. Abweichend davon kann das übergehende Vermögen jedoch unter den besonderen Voraussetzungen des § 3 Abs. 2 UmwStG auf Antrag einheitlich mit dem Buchwert oder einem Zwischenwert angesetzt werden. Die Buchwertfortführung setzt dabei insbesondere voraus, dass die übergehenden Wirtschaftsgüter Betriebsvermögen der übernehmenden Personengesellschaft werden und sichergestellt ist, dass sie später der Besteuerung mit Einkommen- oder Körperschaftsteuer unterliegen.[3] Durch den Buchwertansatz kann die Entstehung eines steuerpflichtigen Übertragungsgewinns im Zuge der Ausübung der Rückoption vermieden werden.
Zu beachten ist indes, dass mit der Rückkehr zur transparenten Besteuerung steuerrechtlich ein erneuter Systemwechsel bewirkt wird. Nach Ausübung der Rückoption werden die Gesellschaft und ihre Gesellschafter für Zwecke der laufenden Besteuerung nicht mehr nach dem Zwei-Ebenen-Konzept getrennt voneinander besteuert. Mit dem Übergang zur gewohnten Personengesellschaftsbesteuerung haben die Gesellschafter die in der optierenden Gesellschaft gebildeten Gewinnrücklagen vollständig zu versteuern. § 7 UmwStG sieht dazu vor, dass die während des Zeitraums der Besteuerung als Körperschaft gebildeten "offenen" Rücklagen den Anteilseignern als Einkünfte i. S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG entsprechend ihrer Beteiligungsquote zuzurechnen sind. Die Bezüge i. S. des § 7 UmwStG sind von den Anteilseignern wegen der in diesen Fällen einschlägigen Einlagefiktion des § 5 Abs. 2 UmwStG als Teil ihrer Einkünfte aus Gewerbebetrieb i. S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 i. V. m. § 20 Abs. 8 EStG nach den für diese Einkünfte geltenden Regelungen zu versteuern. Ist der Anteilseigner eine natürliche Person, so sind die Bezüge gemäß § 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. d EStG i. H. v. 40 % steuerfrei. Für Körperschaften als Anteilseigner der optierenden Gesellschaft gilt insoweit die Steuerbefreiung nach § 8b Abs. 1, 4 KStG. Die Einkünfte unterliegen dem Kapitalertragsteuerabzug gemäß § 43 Abs. 1 Nr. 1 EStG.
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