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Bilanz Check-up 2014: Nationale Rechnungslegung / 1.1.2 Verlustantizipation bei der Bewertung von Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen

Bilanz Check-up 2014: Natio... / 1.1.2 Verlustantizipation bei der Bewertung von Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen

Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe sind im Rahmen der Anwendung des Niederstwertprinzips nach § 253 Abs. 4 HGB auf den niedrigeren Wert, der sich aus einem Börsen- oder Marktpreis am Abschlussstichtag ergibt, oder – falls ein Börsen- oder Marktpreis nicht feststellbar ist – auf den am Abschlussstichtag niedrigeren beizulegenden Wert abzuschreiben.

Bei schwebenden Beschaffungsgeschäften über Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe ist handelsrechtlich eine Rückstellung für drohende Verluste nach § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB zu bilden, wenn der Wert des Anspruchs auf die Lieferung der Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe niedriger als ihr Kaufpreis ist.

Zur Bestimmung des niedrigeren beizulegenden Werts respektive zur Bewertung des Anspruchs auf die Lieferung von Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen aus einem schwebenden Geschäft ist nach h. M. eine beschaffungsmarktorientierte Bewertung maßgeblich (Ausnahme: Überbestände). Folge dieser Bewertungskonzeption ist, dass (allein) am Bilanzstichtag gesunkene Wiederbeschaffungskosten für die Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe eine außerplanmäßige Abschreibung (strenges Niederstwertprinzip) respektive die Bildung einer Rückstellung für drohende Verluste aus dem schwebenden Beschaffungsgeschäft erfordern (IDW RS HFA 4.30 f.). Problematisch ist eine (streng) beschaffungsmarktorientierte Bewertung, da sie ggf. zur bilanziellen Abbildung von Verlusten führt, obwohl – unter Berücksichtigung des Absatzmarkts der Produkte, die aus der Weiterverarbeitung der Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe hergestellt werden – lediglich geringere Gewinne (Opportunitätsverluste) erzielt werden.

Vor diesem Hintergrund hat der HFA des IDW die Frage diskutiert, ob die für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe maßgebliche beschaffungsmarktorientierte Bewertungskonzeption im Lichte des BilMoG noch sachgerecht ist. Im Ergebnis hält der HFA eine beschaffungsmarktorientierte Bewertung für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe unverändert für grundsätzlich sachgerecht. Sofern der Bilanzierende im jeweiligen Einzelfall jedoch verlässlich nachweisen kann, dass die Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe mindestens kostendeckend weiterverarbeitet und veräußert werden können, ist es indes nicht zu beanstanden, wenn trotz gesunkener Wiederbeschaffungspreise auf eine Abschreibung respektive auf eine Drohverlustrückstellung verzichtet wird. Der Nachweis einer mindestens kostendeckenden Weiterverarbeitung und Veräußerung wird dabei umso leichter möglich sein, je weniger komplex der Transformationsprozess zwischen den Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen und dem letztlich am Markt zu veräußernden Produkt ist (IDW-FN 2013, S. 500).

Hinweis

Die Anwendung einer absatzmarktorientierten Bewertung kann bei der Bewertung von Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen zu steuerlichen Nachteilen führen, da steuerlich eine Teilwertabschreibung bei gesunkenen Wiederbeschaffungskosten zulässig ist. Zudem sind bei einem höheren Buchwert von Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen in der Handelsbilanz passive latente Steuern zu bilden (§ 274 HGB).

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