Der ohnehin geschuldete Arbeitslohn ist der arbeitsrechtlich geschuldete Lohn. "Zusätzlich" werden nur freiwillige Arbeitgeberleistungen erbracht, d.h. solche, die der Arbeitgeber nicht schuldet.
Hintergrund
Zu entscheiden war, ob aufgrund geänderter Arbeitsverträge vereinbarte Zusatzleistungen des Arbeitgebers als "zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn" erbracht wurden. Solche Zusatzleistungen sind z.T. steuerfrei, z.T. unterliegen sie besonderen Pauschsteuersätzen.
Die Steuerberatung S (Partnerschaft) vereinbarte mit verschiedenen Mitarbeitern eine Änderung der Gehaltsstruktur. Künftig wurden Teilbeträge des Gehalts als steuerfreie oder nur pauschal zu besteuernde Sachbezüge und Leistungen gewährt. Dazu wurden in neuen Arbeitsverträgen die Bruttoarbeitslöhne herabgesetzt und um Zusatzleistungen ergänzt. Als monatliche Zusatzleistungen standen u.a. zur Wahl: Internetpauschale (50 EUR), Kindergartenzuschüsse (bis 102 EUR) und Krankheitskostenzuschüsse (maximal 600 EUR/Jahr).
Das FA beurteilte die Internetpauschale und die Kindergartenzuschüsse als nicht zusätzlich erbracht und verneinte auch die Steuerfreiheit der Krankheitskostenzuschüsse. S wurde als Arbeitgeber durch Haftungs- und Festsetzungsbescheid in Anspruch genommen. Die dagegen erhobene Klage blieb in den Streitpunkten erfolglos.
Entscheidung
Der BFH ist ebenfalls der Auffassung, dass die Voraussetzungen für die pauschalierte Besteuerung der Internetpauschale (§ 40 Abs. 2 Nr. 5 EStG) sowie der Steuerbefreiung für die Kindergartenzuschüsse (§ 3 Nr. 33 EStG) nicht gegeben sind. Der "ohnehin geschuldete Arbeitslohn" ist der Lohn, auf den ein arbeitsrechtlicher Anspruch besteht. Dementsprechend entscheidet die arbeitsrechtliche Anspruchsgrundlage, ob ohnehin geschuldeter Arbeitslohn oder zusätzliche Leistungen vorliegen. Da die Mitarbeiter nach den geänderten Arbeitsverträgen auf die Internetpauschale und die Kindergartenzuschüsse einen vertraglichen Anspruch hatten bzw. sich der Arbeitslohn erhöhte, wenn die Voraussetzungen der Zusatzleistungen wegfielen, konnten die gewährten Zuschüsse nicht begünstigt sein. Die Steuerbegünstigung scheidet aus, wenn regulär besteuerter Arbeitslohn in steuerfreie oder pauschalierte Zuschüsse umgewandelt wird.
Auch die Krankheitskostenzuschüsse sind nicht befreit. Da nur Unterstützungen aus öffentlichen Mitteln begünstigt sind (§ 3 Nr. 11 EStG), liegen im Streitfall die gesetzlichen Voraussetzungen nicht vor. Allerdings regelt eine Billigkeitsvorschrift der Verwaltung, dass Krankheitskostenzuschüsse an Arbeitnehmer im privaten Dienst steuerbefreit sind, wenn sie u.a. aus Beiträgen bezahlt werden, die der Arbeitgeber z.B. dem Betriebsrat überweist (R 3.11 Abs. 2 Nr. 2 LStR). An dieser - nach der Verwaltungsregelung erforderlichen - Überweisung fehlte es im Streitfall. Der BFH stellt hier den Grundsatz besonders heraus, dass die Ausformung von die Steuerfreiheit ausdehnende Billigkeitsregeln Sache der Verwaltung ist, d.h. dass die Gerichte eine solche Verwaltungsregelung nicht - entgegen der Auffassung der Verwaltung - ausweitend auslegen dürfen.
Hinweis
In einem Parallelfall hat der BFH entsprechend zu Fahrtkostenzuschüssen entschieden, die nur dann pauschal besteuert werden können, wenn sie freiwillig geleistet werden und nicht schon Teil des ohnehin geschuldeten Arbeitslohns sind (Urteil v. 19.9.2012, VI R 55/11).
Auch mit der Entscheidung zu den Krankheitskostenzuschüssen folgt der BFH der ständigen Rechtsprechung. Eine ermessenslenkende Verwaltungsvorschrift ist in dem Sinne zu verstehen, wie sie die Verwaltung auslegt. Die gerichtliche Überprüfung beschränkt sich in diesen Fällen darauf, ob die Auslegung durch die Behörde zumindest möglich ist. Die Steuerbegünstigung kann daher nicht darauf gestützt werden, die Verwaltungsregelung sei über ihren Wortlaut hinaus auf vergleichbare Fälle entsprechend anzuwenden.
Urteil v. 19.9.2012, VI R 54/11, veröffentlicht am 28.11.2012