Bestechungsgelder an Arbeitnehmer sind sonstige Einkünfte i.S. des § 22 Nr. 3 EStG. Die Herausgabe der Gelder an den geschädigten Arbeitgeber, führt zu Werbungskosten des Arbeitnehmers.
Hintergrund
A war als Arbeitnehmer bei seiner Firma für die Vergabe von Aufträgen zuständig. In den Jahren 2000 bis 2005 erhielt er für die Bevorzugung eines bestimmten Auftragnehmers Bestechungsgelder in Höhe von ca. 2 Mio €, die er als Einkünfte seiner Ehefrau deklarierte und versteuerte. Nach Aufdeckung des Bestechungsvorgangs und der außerordentliche Kündigung des Arbeitsverhältnisses traf A im August 2006 mit seinem Arbeitgeber eine Vereinbarung, in der er sich verpflichtete, zur Schadenswiedergutmachung einen Betrag von 1,2 Mio € an den Arbeitgeber zu zahlen und auf eine ihm zustehende Abfindung sowie auf sämtliche Ansprüche aus der betrieblichen Altersversorgung zu verzichten. Bei der Einkommensteuer 2006 machte A dafür ca. 1,4 Mio € als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit geltend. Das FA erfasste die Bestechungsgelder in den Jahren 2000 bis 2005 als sonstige Einkünfte i.S. von § 22 Nr. 3 EStG und versagte im Streitjahr 2006 den beantragten Werbungskostenabzug. Der dagegen eingelegte Einspruch und die Klage beim FG blieben erfolglos.
Entscheidung
Der BFH bestätigte die Auffassung des FA und des FG.
Bei den den dem A in den Jahren 2000 bis 2005 zugeflossenen Bestechungsgeldern handelt es sich Einnahmen aus sonstigen Leistungen i.S. von § 22 Nr. 3 EStG (so schon BFH, Urteil v. 26.1.2000, IX R 87/95, BStBl II 2000 S. 396).
Die Rückzahlung der Bestechungsgelder an den Arbeitgeber führt im Abflussjahr 2006 zu Werbungskosten bei den Einkünften i.S. von § 22 Nr. 3 EStG. Denn die erhaltenen Gelder waren von Beginn an mit einem Herausgabeanspruch des Arbeitgebers für den Fall der Aufdeckung der Bestechung belastet. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesarbeitsgerichts (BAG) hat ein Arbeitnehmer nämlich angenommene „Schmiergelder“ an den Arbeitgeber nach § 687 Abs. 2, § 682 Satz 2, § 667 BGB herauszugeben (vgl. u.a. BAG, Urteil v. 26.2.1971, 3 AZR 97/70, DB 1971 S. 1162).
Das gilt allerdings lediglich für die in bar geleistete Rückzahlung in Höhe von 1,2 Mio €. Denn weder der Verzicht auf die Abfindung noch der Verzicht auf die Ansprüche auf betriebliche Altersversorgung stehen im Zusammenhang mit dem Zufluss der Bestechungsgelder; beides diente vielmehr der Schadenswiedergutmachung gegenüber dem Arbeitgeber. Insoweit können als Werbungskosten also nicht angenommen werden.
Die Qualifizierung der Rückzahlung als Werbungskosten nach § 22 Nr. 3 EStG hat zur Folge, dass deren Berücksichtigung im Streitjahr 2006 nicht in Betracht kommt. Denn positive Einkünfte aus § 22 Nr. 3 EStG hat A in diesem Jahr nicht mehr erzielt, und nach § 22 Nr. 3 Satz 3 EStG dürfen Werbungskostenüberschüsse aus dieser Einkunftsart mit Gewinnen oder Überschüssen aus anderen Einkunftsarten nicht ausgeglichen werden (Ausschluss des vertikalen Verlustausgleichs). Nach § § 22 Nr. 3 Satz 4 EStG mindern die Werbungskostenüberschüsse jedoch nach Maßgabe des § 10d EStG die Einkünfte des A i.S. von § 22 Nr. 3 EStG in dem unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraum oder in den folgenden Veranlagungszeiträumen.
Hinweis
Der BFH hat bereits mehrfach entschieden, dass das in § 22 Nr. 3 Satz 3 EStG geregelte Verlustausgleichsverbot verfassungsgemäß ist (vgl. zuletzt BFH, Urteil v. 11.2.2014, IX R 46/12, BFH/NV 2014 S. 1025). Dagegen wird in der Literatur neuerdings die Auffassung vertreten, die Regelung in § 22 Nr. 3 Satz 3 und 4 EStG verstieße gegen Abs. 3 Satz 1 GG (so Hey in Tipke/Lang, Steuerrecht, 21. Aufl. 2013, § 8 Rz 68 und 545). Im Besprechungsfall hat der BFH klargestellt, dass er dieser Auffassung nicht folgt, sondern weiterhin davon ausgeht, dass diese Regelung von Verfassung wegen nicht zu beanstanden ist.
Das BVerfG - so der BFH – habe lediglich den völligen Ausschluss des periodenübergreifenden Verlustabzugs innerhalb der Einkünfte aus Leistungen beanstandet, nicht aber das Verbot des vertikalen Verlustabzugs, also der Verlustverrechnung mit anderen Einkünften (vgl. BVerfG, Beschluss v. 30.9.1998, 2 BvR 1818/91, BVerfGE 1999 S. 88). Es habe es allerdings für gerechtfertigt gehalten, den Steuerpflichtigen, der Verluste aus § 22 Nr. 3 EStG erzielt, auf die Möglichkeit einer periodenübergreifenden Verlustverrechnung innerhalb dieser Einkunftsart zu verweisen. Diesen eingeschränkten Verlustausgleich habe der Gesetzgeber durch die ergänzende Regelung des § 22 Nr. 3 Satz 4 EStG geschaffen.
BFH, Urteil v. 16.6.2015, IX R 26/14, veröffentlicht am 14.10.2015
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