Urteilskommentierung aus Finance Office Professional

Veräußerungsverlust gem. § 17 EStG: nachträgliche AK der Beteiligung bei einer nicht während der gesamten letzten fünf Jahre gehaltenen wesentlichen Beteiligung

Veräußerungsverlust gem. § 17 EStG: nachträgliche AK der Beteiligung bei einer nicht während der gesamten letzten fünf Jahre gehaltenen wesentlichen Beteiligung

Ist ein Veräußerungsverlust nach § 17 Abs. 2 Satz 4 Buchst. b EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 nur anteilig zu berücksichtigen, kann die Wertminderung von Ansprüchen des Gesellschafters aus eigenkapitalersetzenden Darlehen oder von Rückgriffsforderungen aus eigenkapitalersetzenden Bürgschaften, die vor Begründung der wesentlichen Beteiligung gewährt oder übernommen wurden, nur insoweit zu nachträglichen Anschaffungskosten der Beteiligung führen, als die Wertminderung nach Begründung der wesentlichen Beteiligung eingetreten ist. Dagegen sind Wertminderungen von eigenkapitalersetzenden Darlehen oder von Rückgriffsansprüchen aus eigenkapitalersetzenden Bürgschaften, die erst nach Begründung der wesentlichen Beteiligung gewährt oder übernommen wurden, in vollem Umfang als nachträgliche Anschaffungskosten zu berücksichtigen.

Sachverhalt

K beteiligte sich bei Gründung S-GmbH im Juni 1980 mit 33,30 v. H. am Stammkapital von insg. 21.000 DM. Aufgrund diverser Kapitalerhöhungen veränderte sich seine prozentuale Beteiligung am Stammkapital, das sich bis zum Februar 1995 auf 678.000 DM erhöht hatte, mehrfach. Von Juni 1982 bis November 1987 lag die Beteiligung unter 25 v. H., ab Dezember 1987 betrug sie 31,13 v. H., von März 1988 bis Januar 1995 lag die Höhe der Beteiligung unter 25 v. H. und seit Februar 1995 betrug die Beteiligungsquote 28,88 v. H. Die im Februar 1995 erworbenen Anteile zum Nennwert von 61.800 DM hatte K zum Preis von 1 DM erworben.

1995 gerät die S-GmbH in die Krise. Die im Juli 1996 beantragte Durchführung des Konkursverfahrens wurde noch im selben Monat mangels Masse abgelehnt. Das noch vorhandene Vermögen der S-GmbH wurde 1996 verwertet und die Erlöse wurden zur Reduzierung der Verbindlichkeiten verwandt.

Bei der ESt-Veranlagung 1996 machte K den Verlust des Stammkapitals von nominell 195.800 DM, eines Gesellschafterdarlehens von 132.341 DM und Aufwendungen für die Inanspruchnahme aus Bürgschaften für die GmbH von insg. 31.812 DM als Veräußerungsverlust gem. § 17 Abs. 2 EStG geltend. Das FA lehnte es ab, einen Verlust aus der Aufgabe der GmbH zu berücksichtigen, da K nicht innerhalb der letzten 5 Jahre vor dem Konkursantrag der GmbH wesentlich beteiligt gewesen sei.

Während des daraufhin angestrebten Klageverfahrens wurde unstreitig festgestellt, dass K der S-GmbH im Oktober 1995 ein Darlehen i.H.v. 66.000 DM gewährt hatte, das im Juli 1996 noch mit ca. 62.700 DM valutierte. Ein weiteres Darlehen (Finanzplandarlehen) hatte K der S-GmbH zu einem nicht festgestellten Zeitpunkt überlassen; im Juli 1996 valutierte dieses Darlehen mit 49.500 DM. Darüber hinaus wurde festgestellt, dass K aus den von ihm gestellten Bürgschaften in der Zeit vom 9.7.1996 bis zum 7.8.1996 auf Zahlung von insg. ca. 741.000 DM in Anspruch genommen worden ist und darauf nach Eintritt der Zahlungsunfähigkeit der GmbH insg. 18.042 DM gezahlt hat.

Das FG gab der Klage nur teilweise statt und berücksichtigte einen Auflösungsverlust i.H.v. 130.247 DM. Dieser setzte sich zusammen aus den Anschaffungskosten (AK) von 1 DM, dem Verlust der Gesellschafterdarlehen und den Zahlungen auf die Bürgschaften.

Entscheidung

Der BFH hat die Vorentscheidung aufgehoben und die Sache an das FG zurückverwiesen. Denn ein Abzug der Wertminderung der Darlehen und der Zahlungen auf die Bürgschaften kommt in vollem Umfang nur insoweit in Betracht, als die Darlehen/Bürgschaften nach Begründung der wesentlichen Beteiligung im Februar 1995 gewährt/übernommen worden sind. Im Übrigen - so der BFH - sind Minderungen des Wertes der Rückforderungsansprüche aus den Darlehen und des Wertes der Rückgriffsforderungen aus den Bürgschaften (§ 774 Abs. 1 BGB) - den eigenkapitalersetzenden Charakter von Darlehen/Bürgschaft vorausgesetzt - nur insoweit als nachträgliche AK abziehbar, als die Wertverluste nach Begründung der wesentlichen Beteiligung eingetreten sind.

Wie das FG war auch der BFH der Meinung, dass der Verlust des K aus der Auflösung der GmbH 1996 entstanden ist (§ 17 Abs. 2 und Abs. 4 EStG). Denn 1996 hatte das Amtsgericht die beantragte Durchführung des Konkursverfahrens abgelehnt, sodass die GmbH aufgelöst worden ist. Da das noch vorhandene GmbH-Vermögen im selben Jahr verwertet und zur Reduzierung der Verbindlichkeiten verwandt wurde, konnte K Ende 1996 mit Zuteilungen und Rückzahlungen aus dem Gesellschaftsvermögen der GmbH nicht mehr rechnen.

Der BFH wendete im Streitfall § 17 Abs. 2 S. 4 EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 an, da die Neuregelung nach § 52 Abs. 34 a EStG 2002 auch für VZ vor 1999 anzuwenden ist. Da die Anteile des K nicht innerhalb der gesamten letzten 5 Jahre - erst ab Februar 1995 war K wieder mit mehr als 25 v.H. beteiligt - vor der Auflösung der GmbH zu einer wesentlichen Beteiligung gehört haben, kann ein Auflösungsverlust nur insoweit berücksichtigt werden, als er auf die 1995 erworbenen Anteile entfällt, deren Erwerb zu einer wesentlichen Beteiligung geführt hat. Die entscheidende Frage war daher, wie der auf diese Anteile...

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